ΤΟ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΕΦΕΤΕΙΟ ΘΕΣΣΑΛΟΝΙΚΗΣ

ΤΜΗΜΑ ΣΤ΄  ΜΟΝΟΜΕΛΕΣ

ΑΡΙΘΜΟΣ 16/2026

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 4 Απριλίου 2025, με δικαστή τη Στέλλα Πάντζαλη, Εφέτη Δ.Δ., και γραμματέα τη Βασιλική Γιάννου, δικαστική υπάλληλο.

Για να δικάσει την έφεση με ημερομηνία κατάθεσης 31.10.2022 και αριθμό καταχώρησης …..2022 (Ε.Α.Υ. …).

Του ... ... του …., κατοίκου .... (οδός …, αρ. ...), ο οποίος παρέστη με την κατατεθείσα στις 3.4.2025 δήλωση (κατ’ άρθρο 133 παρ. 2 του ΚΔΔ, όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 29 παρ. 1 του ν. 2915/2001) του πληρεξούσιου δικηγόρου του Αριστείδη Ασκητή.

Κατά του Ελληνικού Δημοσίου που εκπροσωπείται από τον Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), εν προκειμένω δε από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (Δ.Ε.Δ.), και δεν παρέστη.

Και κατά της 3325/2022 οριστικής απόφασης του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση, στην οποία η υπόθεση συζητήθηκε, το Δικαστήριο μελέτησε τη δικογραφία και σκέφθηκε σύμφωνα με τον νόμο.

Η κρίση του είναι η εξής:

1. Επειδή, με την κρινόμενη έφεση, για την οποία καταβλήθηκε αναλογικό παράβολο ύψους 106,55 ευρώ (βλ. τα ηλεκτρονικά παράβολα με κωδικούς πληρωμής ……………. και τα οικεία αποδεικτικά καταβολής τους της τράπεζας ...), ζητείται η εξαφάνιση της 3325/2022 οριστικής απόφασης του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης, με την οποία απορρίφθηκε η υπ’ αριθμ. καταχώρησης ....2021 προσφυγή του εκκαλούντος κατά της υπ’ αριθμ. 1515/30.9.2020 απόφασης του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. της Α.Α.Δ.Ε. (που υπογράφεται κατ’ εντολή του από τον Προϊστάμενο της Υποδιεύθυνσης Επανεξέτασης και Νομικής Υποστήριξης της ίδιας Αρχής), κατά το μέρος της με το οποίο είχε απορριφθεί η υπ’ αριθμ. .../27.1.2020 ενδικοφανής προσφυγή του εκκαλούντος κατά της υπ’ αριθμ. ...2019 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του Προϊσταμένου της .... Δ.Ο.Υ.... φορολογικού έτους 2014. Με την πράξη αυτή είχαν καταλογιστεί σε βάρος του εκκαλούντος κύριος φόρος ύψους 10.681,55 ευρώ, πρόστιμο, κατ’ άρθρο 58 του Κ.Φ.Δ. (ν. 4174/2013), ύψους 5.340,78 ευρώ, καθώς και διαφορά εισφοράς αλληλεγγύης ύψους 1.381,89 ευρώ, ενώ με την ως άνω απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. τροποποιήθηκε η εν λόγω πράξη, κατόπιν μερικής αποδοχής της ενδικοφανούς προσφυγής του, με τη μείωση του επιβληθέντος κύριου φόρου στο ποσό των 9.444,53 ευρώ, του προστίμου στο ποσό των 4.722,26 ευρώ και της διαφοράς εισφοράς αλληλεγγύης στο ποσό των 813,33 ευρώ. Η κρινόμενη έφεση, η οποία εισάγεται αρμοδίως στο Δικαστήριο αυτό και ασκείται παραδεκτώς, συζητήθηκε νομίμως στην παρούσα δικάσιμο, παρά την απουσία του εφεσίβλητου Ελληνικού Δημοσίου, το οποίο κλητεύθηκε νομοτύπως και εμπροθέσμως για να παραστεί σε αυτήν (βλ. το από 18.12.2024 αποδεικτικό επίδοσης του επιμελητή δικαστηρίων …).

2. Επειδή, το ποσό του παραβόλου που οφείλεται για την κρινόμενη έφεση, υπολογιζόμενο σε ποσοστό 0,5% (1% Χ 1/2 = 0,5%, σύμφωνα με το άρθρο 277 παρ. 3 και 5 του ΚΔΔ, δεδομένου ότι η έφεση στρέφεται κατά απόφασης μονομελούς δικαστηρίου) επί του αντικειμένου της διαφοράς, συνιστάμενου στο άθροισμα των καταλογισθέντων σε βάρος του εκκαλούντος ποσών κύριου φόρου και εισφοράς αλληλεγγύης (ΣτΕ 56/2023 -πρβλ. ΣτΕ 482/2023 σκ. 3), όπως καθορίστηκαν με την απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. (9.444,53 ευρώ + 813,33 ευρώ) -η οποία επικυρώθηκε με την απόρριψη από το πρωτόδικο δικαστήριο της ασκηθείσας κατ’ αυτής προσφυγής του εκκαλούντος- ανέρχεται σε 51,28 ευρώ. Επομένως, το επιπλέον του οφειλόμενου καταβληθέν από τον εκκαλούντα ποσό παραβόλου των 55,27 ευρώ πρέπει να επιστραφεί σε αυτόν ανεξαρτήτως της έκβασης της παρούσας δίκης (άρθρο 277 παρ. 11 του ΚΔΔ).

3. Επειδή, το άρθρο 7 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Κ.Φ.Ε., ν. 4172/2013, Α΄ 167), οι διατάξεις του οποίου ισχύουν για τα εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη από 1.1.2014 και εφεξής, σύμφωνα με το άρθρο 72 αυτού, ορίζει ότι: «1. Φορολογητέο εισόδημα είναι το εισόδημα που απομένει μετά την αφαίρεση των δαπανών που εκπίπτουν, σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε. από το ακαθάριστο εισόδημα. 2. Ο Κ.Φ.Ε. διακρίνει τις ακόλουθες κατηγορίες ακαθάριστων εισοδημάτων: α) εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις, β) εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, γ)…», το άρθρο 21 αυτού ότι: «1. Ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρηματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις. … 4. Κάθε προσαύξηση περιουσίας που προέρχεται από παράνομη ή αδικαιολόγητη ή άγνωστη πηγή ή αιτία θεωρείται κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας. 5…», το άρθρο 32 ότι: «Ως ετήσια δαπάνη του φορολογουμένου, … λογίζονται και τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται για: α)… δ) Χορήγηση δανείων προς οποιονδήποτε. ε)… στ) Απόσβεση δανείων ή πιστώσεων οποιασδήποτε μορφής. Στο ποσό της δαπάνης αυτής περιλαμβάνεται και το ποσό των οικείων τόκων, στους οποίους περιλαμβάνονται και οι τυχόν τόκοι υπερημερίας. …» και στο άρθρο 34 ότι: «1. Η διαφορά που προκύπτει μεταξύ του τεκμαρτού και του συνολικού εισοδήματος κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 30, η οποία προστίθεται στο φορολογητέο εισόδημα, προσδιορίζεται από τη Φορολογική Διοίκηση κατά το ίδιο φορολογικό έτος σύμφωνα με τα οριζόμενα στις επόμενες παραγράφους και φορολογείται: … 2. Η Φορολογική Διοίκηση κατά τον προσδιορισμό της διαφοράς της προηγούμενης παραγράφου υποχρεούται να λάβει υπόψη τα αναγραφόμενα στη δήλωση χρηματικά ποσά, τα οποία αποδεικνύονται από νόμιμα παραστατικά στοιχεία. Ο φορολογούμενος φέρει το βάρος της απόδειξης για τα ποσά που ιδίως είναι: α)… ε) Δάνεια, τα οποία έχουν ληφθεί και αποδεικνύονται με έγγραφα στοιχεία που φέρουν βέβαιη χρονολογία. Ειδικώς, όταν πρόκειται για την κάλυψη διαφοράς δαπάνης της προηγούμενης παραγράφου, κατά το ποσό που προέρχεται από δαπάνη του άρθρου 32, το ποσό του δανείου λαμβάνεται υπόψη εφόσον από το οικείο έγγραφο αποδεικνύεται ότι έχει ληφθεί πριν από την πραγματοποίηση της σχετικής δαπάνης. στ)…». Εξάλλου, ο προϊσχύσας Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας (Κ.Φ.Δ., ν. 4174/2013, Α΄ 170), όπως οι διατάξεις του ίσχυαν πριν από την κωδικοποίησή τους με το άρθρο πρώτο του ν. 4987/2022 (Α΄ 206/4.11.2022), όριζε στο άρθρο 39 ότι: «Σε περίπτωση διαπίστωσης προσαύξησης περιουσίας κατά την παρ. 4 του άρθρου 21 του Κ.Φ.Ε., η προσαύξηση αυτή δεν υπόκειται σε φορολογία, εφόσον ο φορολογούμενος αποδείξει την πραγματική πηγή αυτής, καθώς επίσης και ότι αυτή είτε έχει υπαχθεί σε νόμιμη φορολογία είτε απαλλάσσεται από τον φόρο σύμφωνα με ειδικές διατάξεις.»

4. Επειδή, όπως έχει παγίως κριθεί (ΣτΕ 1499/2025, 1576/2024, 1287/2024, 1251/2023, 2471/2022, 1162/2022, 1840/2020, 1895/2018, 172-173/2018 7μ., 3071/2017, 1225/2017, 435/2017, 884/2016 7μ.), με τις διατάξεις του άρθρου 48 παρ. 3 του προϊσχύσαντος Κ.Φ.Ε. (ν. 2238/1994) και ήδη με την ως άνω ισχύουσα διάταξη της παρ. 4 του άρθρου 21 του Κ.Φ.Ε. προβλέπεται η δυνατότητα φορολόγησης μη δηλωθέντος εισοδήματος, αντιστοιχούντος σε ανευρεθέν στο πλαίσιο φορολογικού ελέγχου χρηματικό ποσό και λογιζόμενο, εξαιτίας της άγνωστης προέλευσής του, ως υπαγόμενο σε φορολογία εισοδήματος από ελευθέριο επάγγελμα ή από επιχειρηματική δραστηριότητα, αντίστοιχα, κατά το οικονομικό έτος, κατά το οποίο προκύπτει ότι το ποσό αυτό εισήχθη στην περιουσία του φορολογούμενου. Από τις ίδιες διατάξεις, ερμηνευόμενες σε συνδυασμό με τις περί έμμεσων τεχνικών ελέγχου διατάξεις των άρθρων 23 και 27 του Κ.Φ.Δ. (ν. 4174/2013) συνάγεται, περαιτέρω, ότι η τέλεση φορολογικής παράβασης, που συνίσταται στην απόκρυψη φορολογητέου εισοδήματος, και, κατ’ επέκταση, η ύπαρξη αντίστοιχης φορολογητέας ύλης -το βάρος απόδειξης της οποίας φέρει καταρχήν η φορολογική αρχή (βλ. ΣτΕ 1576/2024, 1287/2024, 1251/2023, 2471/2022, 1995-1996/2019, 1894-1896/2018, 884/2016 7μ., κ.ά.)- μπορεί να προκύπτει, κατά την αιτιολογημένη εκτίμηση της διοίκησης, όχι μόνο βάσει άμεσων αποδείξεων, αλλά και από έμμεσες αποδείξεις, ήτοι από αντικειμενικές και συγκλίνουσες ενδείξεις, οι οποίες, συνολικά θεωρούμενες και ελλείψει άλλης εύλογης και αρκούντως τεκμηριωμένης, ενόψει των συνθηκών, εξήγησης που ευλόγως αναμένεται από τον φορολογούμενο, είναι ικανές να προσδώσουν στέρεη πραγματική βάση στο συμπέρασμα περί διάπραξης της αποδιδόμενης στον ελεγχόμενο παράβασης, χωρίς τούτο να συνιστά αντιστροφή του βάρους απόδειξης. Όπως, εξάλλου, συνάγεται από τις ανωτέρω παρατεθείσες διατάξεις του Κ.Φ.Ε. και του Κ.Φ.Δ., συνδυαστικά ερμηνευόμενες, στα μέσα έμμεσης απόδειξης της ύπαρξης μη δηλωθέντος φορολογητέου εισοδήματος περιλαμβάνονται και στοιχεία κινήσεων τραπεζικών λογαριασμών του φορολογούμενου, από τα οποία προκύπτουν καταθέσεις του και αντίστοιχα εμβάσματα, τα οποία επιτρεπτώς λογίζονται και φορολογούνται ως εισόδημα από ελευθέριο επάγγελμα ή από επιχειρηματική δραστηριότητα του δικαιούχου του λογαριασμού, εφόσον δεν καλύπτονται από τα δηλωθέντα και νομίμως φορολογηθέντα ή απαλλαχθέντα του φόρου εισοδήματά του ή από άλλη συγκεκριμένη και επαρκώς τεκμηριωμένη πηγή ή αιτία, την οποία ο ελεγχόμενος επικαλείται ενώπιον της φορολογικής διοίκησης ή που η φορολογική αρχή εντοπίζει στο πλαίσιο του ελέγχου, επιδεικνύοντας την οφειλόμενη σε χρηστή διοίκηση επιμέλεια και λαμβάνοντας τα εκ του νόμου προβλεπόμενα κατάλληλα και αναγκαία, κατά τις περιστάσεις, μέτρα ελέγχου και διερεύνησης της υπόθεσης. Ο φορολογούμενος έχει, εξάλλου, τη δυνατότητα τόσο κατά τη διαδικασία του φορολογικού ελέγχου, με την υποβολή των απόψεών του επί του σημειώματος διαπιστώσεων του ελέγχου του άρθρου 28 παρ. 1 του Κ.Φ.Δ., αλλά και κατά το μεταγενέστερο στάδιο της άσκησης της κατ’ άρθρο 63 του Κ.Φ.Δ. ενδικοφανούς προσφυγής κατά της οικείας πράξης διορθωτικού προσδιορισμού, να επικαλεστεί έναντι της φορολογικής αρχής και, κατ’ επέκταση, ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων στοιχεία που, κατ’ αυτόν, ανατρέπουν την πραγματική βάση της εκτίμησης της διοίκησης περί του ότι τα εντοπισθέντα στους τραπεζικούς του λογαριασμούς χρηματικά ποσά αποτελούν άγνωστης πηγής ή αιτίας προσαύξηση της περιουσίας του (ΣτΕ 1576/2024, 1287/2024, 1251/2023, 2471/2022, 1162/2022 -πρβλ. ΣτΕ 1581/2020, 1577/2020, 1995-1996/2019). Προς τούτο δεν αρκεί, ωστόσο, ο ελεγχόμενος φορολογούμενος να αποδεικνύει μόνο την ύπαρξη χρηματικών διαθεσίμων που καλύπτουν τις άγνωστης προέλευσης τραπεζικές του καταθέσεις, αλλά πρέπει, επιπλέον, να προκύπτει, κατ’ εκτίμηση του συνόλου των στοιχείων και συνθηκών της συγκεκριμένης υπόθεσης, ότι τα ανευρεθέντα στους τραπεζικούς του λογαριασμούς κεφάλαια προέρχονται πράγματι από τα εν λόγω χρηματικά διαθέσιμα (ΣτΕ 1499/2025, 1576/2024, 1721/2024, 2471/2022).

5. Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση, από την επανεκτίμηση των στοιχείων του φακέλου της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων η από 23.12.2019 έκθεση ελέγχου φορολογίας εισοδήματος των υπαλλήλων της ... Δ.Ο.Υ. ..., προκύπτουν τα ακόλουθα: Κατά τον έλεγχο που διενεργήθηκε από υπαλλήλους της εν λόγω Δ.Ο.Υ. για το φορολογικό έτος 2014, δυνάμει της υπ’ αριθμ. ....2019 εντολής της Προϊσταμένης της ίδιας Δ.Ο.Υ., στην ατομική επιχείρηση του εκκαλούντος (λογιστικό γραφείο, με έδρα στη ... επί της οδού ..., αρ. ..., για την παρακολούθηση των εργασιών του οποίου τηρούνταν απλογραφικά βιβλία), εξετάστηκαν, μεταξύ άλλων, τα δεδομένα των τραπεζικών λογαριασμών που ο εκκαλών τηρούσε κατά την ένδικη διαχειριστική περίοδο (1.1.2014-31.12.2014), από την επεξεργασία των κινήσεων των οποίων προέκυψε ότι για ορισμένες καταθέσεις μετρητών, επώνυμες ή ανώνυμες, ή μεταφορές στους εν λόγω λογαριασμούς δεν υφίσταντο επαρκή στοιχεία ως προς την προέλευσή τους. Με τα υπομνήματα που υπέβαλε στον έλεγχο, μετά από την κοινοποίηση σε αυτόν των σχετικών υπ’ αριθμ. .../2019 και …/25.9.2019 αιτημάτων παροχής πληροφοριών, ο εκκαλών αιτιολόγησε μέρος των εν λόγω καταθέσεων- πιστώσεων, πλην εκείνων που έχουν καταγραφεί στον πίνακα των σελίδων 16 και 17 της ως άνω έκθεσης ελέγχου, συνολικού ύψους 34.612,50 ευρώ, και αποτελούσαν στην πλειονότητά τους, επί συνόλου 47 πιστώσεων, ονομαστικές καταθέσεις, σε λογαριασμούς του των τραπεζών Eurobank, Alpha Bank και Εθνικής. Μεταξύ των πιστώσεων αυτών περιλαμβάνονταν 6 καταθέσεις (με αύξοντες αριθμούς 2, 8, 13, 15, 19 και 20 στον ως άνω πίνακα της έκθεσης ελέγχου) στον λογαριασμό του εκκαλούντος με ΙΒΑΝ ... στην τράπεζα Eurobank, με καταθέτη τον ... ..., ποσών 1.600 ευρώ στις 8.1.2014, 500 ευρώ στις 30.4.2014, 3.220 ευρώ στις 23.6.2014, 1.200 ευρώ στις 10.7.2014, 300 ευρώ στις 13.10.2014 και 1.500 ευρώ στις 13.10.2014. Προκειμένου να δικαιολογήσει τις εν λόγω καταθέσεις, ο εκκαλών υποστήριξε ότι ο ... ... ήταν ανιψιός του, με τον οποίο είχε συνάψει ιδιωτικό συμφωνητικό άτοκου δανείου, στο πλαίσιο του οποίου εκείνος του είχε παράσχει χρηματοδότηση με την κατάθεση των ανωτέρω ποσών -πλέον των ποσών των 500 ευρώ και των 1.100 ευρώ που θα καταβάλλονταν στις 18.2.2014 και στις 15.4.2014 αντίστοιχα, τα οποία δεν περιλαμβάνονται στον ως άνω πίνακα της έκθεσης ελέγχου- στον προαναφερθέντα λογαριασμό του. Σχετικώς προσκόμισε το υπ’ αριθμ. κατάθεσης στη Δ.Ο.Υ. … ....2019 ιδιωτικό συμφωνητικό, με αναγραφόμενη ημερομηνία σύνταξης 8.1.2014, με το οποίο ο ... ... είχε αναλάβει να χρηματοδοτήσει τον εκκαλούντα με το συνολικό ποσό των 9.920 ευρώ, το οποίο θα του κατέβαλε τμηματικά στον ως άνω λογαριασμό του κατά τις προαναφερθείσες ημερομηνίες. Ωστόσο, ο ισχυρισμός αυτός του εκκαλούντος δεν έγινε δεκτός από τον έλεγχο, με το σκεπτικό ότι το ιδιωτικό συμφωνητικό που είχε προσκομιστεί δεν έφερε βέβαιη χρονολογία ή θεώρηση της γνησιότητάς του, και ότι, ως εκ τούτου, δεν τεκμηριωνόταν η σύνταξή του σε χρόνο προγενέστερο των καταθέσεων των αντίστοιχων ποσών στον λογαριασμό του εκκαλούντος. Οι ελεγκτές επεσήμαναν, επίσης, ότι ο εκκαλών δεν είχε συμπεριλάβει στην αρχική φορολογική του δήλωση τη λήψη των δανείων ή την επιστροφή των σχετικών χρηματικών ποσών στον ... ..., ενώ ο τελευταίος υπέβαλε, ταυτόχρονα με την κατάθεση στη Δ.Ο.Υ. ... του ως άνω ιδιωτικού συμφωνητικού, στις 30.9.2019, τροποποιητική δήλωση φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014, με την οποία δήλωσε ότι είχε χορηγήσει το συγκεκριμένο δάνειο με ποσά προερχόμενα από ανάλωση κεφαλαίου προηγούμενων ετών. Πάντως, αν και θεωρήθηκε ότι, λόγω της έλλειψης στοιχείων ως προς το σύνολο των κινήσεων των τραπεζικών λογαριασμών και των υποχρεώσεων του ... ..., δεν μπορούσε να εκτιμηθεί αν εκείνος είχε τη δυνατότητα να χορηγήσει δάνειο στον εκκαλούντα, έγινε δεκτό από τον έλεγχο ότι οι καταθέσεις των ως άνω ποσών των 500 ευρώ και των 1.100 ευρώ στις 18.2.2014 και στις 15.4.2014 αντίστοιχα -οι οποίες, όπως προαναφέρθηκε, δεν περιλαμβάνονταν στον επίμαχο πίνακα της έκθεσης ελέγχου- συνιστούσαν δάνειο από τον ... ... προς τον εκκαλούντα, καθώς προέκυπτε, από το προσκομισθέν αντίγραφο τραπεζικού παραστατικού, ότι εκείνος είχε προβεί σε ισόποσες αναλήψεις από τον λογαριασμό του κατά τις ίδιες ημέρες. Όσον αφορά δε τις δύο τελευταίες από τις ανωτέρω πιστώσεις του πίνακα, των 300 ευρώ και των 1.500 ευρώ της 13ης.10.2014 αμφότερες, διαπιστώθηκε ότι δεν επρόκειτο για καταθέσεις μετρητών, αλλά για μεταφορές χρηματικών ποσών προς τον ως άνω λογαριασμό του εκκαλούντος από τραπεζικό λογαριασμό τρίτου (με ΙΒΑΝ ...), και όχι του ... .... Ενόψει τούτων και δεδομένου ότι ο εκκαλών δεν είχε προσκομίσει οποιοδήποτε στοιχείο για να δικαιολογήσει την προέλευση ή την αιτία των λοιπών από τις ανωτέρω πιστώσεις, το σύνολο των αντίστοιχων κατατεθέντων ποσών χαρακτηρίστηκε ως αδικαιολόγητη προσαύξηση περιουσίας, κατ’ άρθρο 21 παρ. 4 του Κ.Φ.Ε., υπαγόμενη σε φόρο ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα. Με το από 20.12.2019 υπόμνημα («έκθεση απόψεων») που υπέβαλε ο εκκαλών, μετά την κοινοποίηση σε αυτόν του υπ’ αριθμ. …/2019 σημειώματος των διαπιστώσεων του ελέγχου, ενέμεινε στη θέση του ότι τα ποσά που είχαν κατατεθεί στον λογαριασμό του από τον ... ... συνιστούσαν δάνειο που εκείνος του είχε χορηγήσει κατά το ένδικο φορολογικό έτος και, περαιτέρω, προέβαλε ότι οι λοιπές καταθέσεις, που θεωρήθηκαν ως άγνωστης προέλευσης, είχαν πραγματοποιηθεί είτε από πελάτες του ή συγγενικά τους πρόσωπα με σκοπό την καταβολή των οφειλών τους προς τη φορολογική αρχή ή τα ασφαλιστικά ταμεία, την οποία ο εκκαλών αναλάμβανε ως λογιστής τους, είτε αφορούσαν την εκπλήρωση προσωπικών του οικονομικών υποχρεώσεων, μεταξύ των οποίων οι ασφαλιστικές εισφορές των εργαζομένων του, ενώ ορισμένες πιστώσεις αντιστοιχούσαν σε αμοιβές που οφείλονταν σε αυτόν από προηγούμενα έτη, για τις οποίες είχαν ήδη εκδοθεί τα οικεία φορολογικά στοιχεία, εξειδίκευσε δε, στη συνέχεια, τους ισχυρισμούς του ως προς την προέλευση της καθεμίας από τις επίμαχες πιστώσεις. Ορισμένοι από τους εν λόγω ισχυρισμούς του εκκαλούντος έγιναν δεκτοί από τον έλεγχο, με συνέπεια να θεωρηθούν αιτιολογημένες οι αντίστοιχες πιστώσεις και να περιοριστούν σε 31 εκείνες των οποίων η προέλευση δεν προέκυπτε, συνολικού ύψους 22.017,99 ευρώ, όπως έχουν αποτυπωθεί στον πίνακα των σελίδων 23 και 24 της έκθεσης ελέγχου, με τις εξής παρατηρήσεις: α) η κατάθεση με αύξοντα αριθμό 14 στον εν λόγω πίνακα, ύψους 500 ευρώ, δεν είχε γίνει από τη ... ..., όπως είχε υποστηρίξει ο εκκαλών, αλλά από την ... ..., σύμφωνα με το παραστατικό της τράπεζας, β) οι καταθέσεις με αύξοντες αριθμούς ..... δεν μπορούσαν να αιτιολογηθούν με την επίκληση προγενέστερων αναλήψεων μετρητών εκ μέρους του εκκαλούντος, καθώς οι συγκεκριμένες αναλήψεις είχαν ήδη χρησιμοποιηθεί για να καλύψουν άλλες ισόποσες καταθέσεις στους λογαριασμούς του, και γ) η πίστωση με αύξοντα αριθμό ..., ύψους 1.000 ευρώ, συνιστούσε τμήμα κατάθεσης ύψους 2.300 ευρώ, το οποίο είχε απομείνει μετά την αιτιολόγηση της διαφοράς (των 1.300 ευρώ) με αντίστοιχο ποσό που ο εκκαλών είχε αναλάβει από λογαριασμό του σε προγενέστερο χρόνο. Ακολούθως, με βάση τις διαπιστώσεις του ελέγχου προσδιορίστηκαν τα αποτελέσματα του ένδικου φορολογικού έτους, με την προσθήκη, μεταξύ άλλων, του συνολικού ποσού της διαπιστωθείσας προσαύξησης περιουσίας των 22.017,99 ευρώ (όπως διαμορφώθηκε μετά την εν μέρει αποδοχή των ισχυρισμών του εκκαλούντος ως προς την αιτιολόγηση συγκεκριμένων πιστώσεων) στο δηλωθέν εισόδημα του εκκαλούντος του εν λόγω έτους, οπότε το ποσό του φόρου που προέκυψε -10.681,55 ευρώ, εκ των οποίων το ποσό των 8.878,28 ευρώ αντιστοιχούσε στον φόρο επί του προσδιορισθέντος βάσει του ελέγχου εισοδήματός του και το ποσό των 1.803,27 ευρώ στον φόρο που του είχε επιστραφεί βάσει του δηλωθέντος εισοδήματος- καταλογίστηκε σε βάρος του με την εκδοθείσα υπ’ αριθμ. ...2019 οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, φορολογικού έτους 2014, του Προϊσταμένου της ... Δ.Ο.Υ.... Με την ίδια πράξη καταλογίστηκαν σε βάρος του πρόστιμο, κατ’ άρθρο 58 του ισχύοντος κατά τον χρόνο εκείνο Κ.Φ.Δ. (ν. 4174/2013), ύψους 5.340,78 ευρώ, καθώς και διαφορά εισφοράς αλληλεγγύης, ύψους 1.381,89 ευρώ. Με την υπ’ αριθμ. .../27.1.2020 ενδικοφανή προσφυγή που άσκησε ο εκκαλών κατά της πράξης αυτής (καθώς και κατά των εκδοθεισών, ως συνέπεια του ίδιου ελέγχου, πράξεων επιβολής προστίμου και διορθωτικού προσδιορισμού Φ.Π.Α. του ίδιου φορολογικού έτους) επανέλαβε τους ανωτέρω ισχυρισμούς του προς αντίκρουση της κρίσης της φορολογικής αρχής περί αδικαιολόγητης προσαύξησης περιουσίας. Με την υπ’ αριθμ. 1515/30.9.2020 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. απορρίφθηκε, με την ίδια αιτιολογία που παρατίθεται στην έκθεση ελέγχου, ο ισχυρισμός του εκκαλούντος περί της λήψης δανείου, κατά το ένδικο φορολογικό έτος, από τον ανιψιό του ... ..., ενώ έγιναν εν μέρει δεκτοί -συγκεκριμένα έγιναν δεκτοί ως προς τις πιστώσεις με αύξοντες αριθμούς 1, 3 και 17 στον οικείο πίνακα της έκθεσης ελέγχου και εν μέρει δεκτοί ως προς την πίστωση με αρ. 16- οι ισχυρισμοί του που αφορούσαν την αιτιολόγηση των λοιπών πιστώσεων (με αύξοντες αριθμούς 1, 3, 14-17, 22 και 25-30, συνολικού ύψους 11.633,07 ευρώ), κατά τα λοιπά δε απορρίφθηκαν ως αναπόδεικτοι. Κατόπιν τούτου και μετά από τη μερική αποδοχή, με την ίδια απόφαση, ορισμένων από τους λοιπούς προβληθέντες με την ενδικοφανή προσφυγή λόγους (που αφορούσαν διαφορετικές διαπιστώσεις του ελέγχου), το ποσό του καταλογισθέντος με την ένδικη πράξη φόρου περιορίστηκε σε 9.444,53 ευρώ, του προστίμου σε 4.722,26 ευρώ και της διαφοράς εισφοράς αλληλεγγύης σε 813,33 ευρώ.

6. Επειδή, η προσφυγή που άσκησε ο εκκαλών κατά της ως άνω απόφασης του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ., κατά το μέρος της με το οποίο απορρίφθηκε η ενδικοφανής προσφυγή του ως προς την ένδικη πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, απορρίφθηκε με την εκκαλούμενη απόφαση, καθόσον κρίθηκε, μεταξύ άλλων, ότι οι ανωτέρω ισχυρισμοί του σχετικά με την αιτιολόγηση των επίμαχων πιστώσεων δεν αποδεικνύονταν από τα στοιχεία που επικαλέστηκε και προσκόμισε. Ειδικότερα, το πρωτόδικο δικαστήριο έλαβε υπόψη του ότι το ιδιωτικό συμφωνητικό δανείου μεταξύ του εκκαλούντος και του ... ... είχε αποκτήσει βέβαιη χρονολογία, κατ’ άρθρο 171 παρ. 2 του ΚΔΔ, με την κατάθεσή του στη Δ.Ο.Υ. ... στις 30.9.2019, μετά την έναρξη του επίμαχου φορολογικού ελέγχου και την αποστολή στον εκκαλούντα των αιτημάτων της φορολογικής αρχής για την παροχή πληροφοριών, ενώ παράλληλα κατά το ίδιο έτος (2019), μετά την έναρξη του ελέγχου, ο εκκαλών είχε μεταφέρει σε λογαριασμό του ... ... διάφορα ποσά, δηλώνοντας ως σκοπό των εμβασμάτων την επιστροφή του δανείου. Επίσης, επεσήμανε ότι οι αναλήψεις που είχε πραγματοποιήσει ο ... ... από τον λογαριασμό του, σε χρόνο προγενέστερο των επίμαχων καταθέσεων των προαναφερθέντων ποσών στον λογαριασμό του εκκαλούντος, είτε δεν ήταν ισόποσες με τα κατατεθέντα ποσά -στις περισσότερες μάλιστα περιπτώσεις τα αναληφθέντα ποσά υπολείπονταν των κατατεθέντων- είτε δεν είχαν πραγματοποιηθεί κατά την ίδια ημέρα με τις καταθέσεις, καθώς και ότι οι πιστώσεις με αύξοντες αριθμούς 12 και 13 αντιστοιχούσαν σε μεταφορές χρημάτων από λογαριασμό τρίτου και δεν αποδεικνυόταν ότι είχαν πραγματοποιηθεί από τον ... .... Ενόψει τούτων και αφού συνεκτίμησε το γεγονός ότι ο εκκαλών δεν είχε συμπεριλάβει στις υποβληθείσες φορολογικές δηλώσεις του των οικείων φορολογικών ετών τη φερόμενη χορήγηση δανείου σε αυτόν, ύψους 9.920 ευρώ, από τον ανιψιό του ... ... ή την επιστροφή σε εκείνον του δανεισθέντος ποσού (καθώς ισχυρίστηκε ότι προς τον σκοπό αυτόν είχε μεταφέρει σε λογαριασμό του ... το ποσό των 10.000 ευρώ εντός του έτους 2019), ενώ ο τελευταίος είχε δηλώσει στις 30.9.2019 τη χορήγηση δανείου (όχι όμως και την εξόφλησή του), με την υποβολή τροποποιητικής δήλωσης φόρου εισοδήματος του οικείου φορολογικού έτους, χωρίς, πάντως, ο εκκαλών να έχει προσκομίσει στοιχεία από τα οποία θα προέκυπτε ότι δεν είχαν προηγηθεί άλλες δοσοληψίες χρηματικών ποσών μεταξύ αυτού και του ... ... κατά το χρονικό διάστημα που είχε μεσολαβήσει μεταξύ των επίμαχων πιστώσεων και της φερόμενης επιστροφής του ποσού του δανείου στον τελευταίο, το πρωτόδικο δικαστήριο έκρινε ότι δεν τεκμηριωνόταν η πηγή ή η αιτία προέλευσης των έξι καταθέσεων εκ μέρους του ... ..., στον προαναφερθέντα λογαριασμό του εκκαλούντος, συνολικού ποσού 8.320 ευρώ. Περαιτέρω, με την εκκαλούμενη απόφαση απορρίφθηκε ως αναπόδεικτος, λόγω έλλειψης στοιχείων, ο ισχυρισμός του εκκαλούντος με τον οποίο προέβαλε ότι το ποσό των 1.035 ευρώ που είχε καταθέσει σε λογαριασμό του στην τράπεζα Eurobank στις 30.12.2014 η υπάλληλός του ... ... (πίστωση με αύξοντα αριθμό 22 στον οικείο πίνακα της έκθεσης ελέγχου), για την εξόφληση οφειλών του ίδιου, προερχόταν από προηγούμενη ανάληψη, στις 22.12.2014, του ποσού των 1.500 ευρώ από διαφορετικό λογαριασμό του τηρούμενο στην ίδια τράπεζα. Με την εκκαλούμενη απόφαση κρίθηκε, επίσης, ότι από τα στοιχεία που είχε προσκομίσει ο εκκαλών για να αποδείξει ότι η κατάθεση του ποσού των 500 ευρώ στις 14.11.2014 (πίστωση με αύξοντα αριθμό 14 του ως άνω πίνακα) είχε πραγματοποιηθεί από την υπάλληλο της συμβολαιογράφου ... ..., ... ..., προκειμένου να καλύψει την καταβολή από τον ίδιο οφειλής της εταιρίας με την επωνυμία «… Ε.Π.Ε.», ύψους 460,80 ευρώ, από βεβαιωθέντα σε βάρος της πρόστιμα, δεν προέκυπτε εάν και πότε ο εκκαλών είχε καταβάλει τις οφειλές της ως άνω εταιρίας. Ως προς τις πιστώσεις με αύξοντες αριθμούς 15 και 25 έως και 30 του οικείου πίνακα, για τις οποίες ο εκκαλών υποστήριξε ότι συνιστούσαν επανακαταθέσεις νομίμως φορολογηθέντων εισοδημάτων του, κατόπιν προγενέστερων αναλήψεων αντίστοιχων ποσών από τραπεζικούς λογαριασμούς του, το πρωτόδικο δικαστήριο έκρινε ότι οι σχετικοί ισχυρισμοί του δεν επιβεβαιώνονταν, διότι δεν προσκόμισε αντίγραφα των σχετικών με τις εν λόγω πιστώσεις καταθετηρίων, ώστε να διαπιστωθεί αν καταθέτης ήταν ο ίδιος και να ερευνηθεί περαιτέρω αν τα κατατεθέντα ποσά προέρχονταν από προγενεστέρως αναληφθέντα από τους λογαριασμούς του αντίστοιχα χρηματικά ποσά.

7. Επειδή, ο εκκαλών αμφισβητεί με την κρινόμενη έφεση, όπως αναπτύσσεται με το νομοτύπως κατατεθέν υπόμνημά του, την ορθότητα της εκκαλούμενης απόφασης και ζητεί την εξαφάνισή της, προβάλλοντας ότι έσφαλε το πρωτόδικο δικαστήριο που απέρριψε τους προβληθέντες με την προσφυγή του λόγους, οι οποίοι θα έπρεπε να είχαν γίνει δεκτοί ως βάσιμοι και να είχε αναγνωριστεί ότι δεν υφίστατο εν προκειμένω προσαύξηση περιουσίας από άγνωστη πηγή. Ειδικότερα, υποστηρίζει ότι δεν είναι ορθή η κρίση της εκκαλούμενης απόφασης, με την οποία θεωρήθηκε ως αποκλειστικό μέσο απόδειξης της σύμβασης δανείου το έγγραφο βέβαιης χρονολογίας, χωρίς να έχει αξιολογηθεί το γεγονός ότι ο ίδιος είχε επιστρέψει στον δανειστή ανιψιό του, με τραπεζικά μέσα, το ποσό που είχε δανειστεί από εκείνον. Συναφώς, ο εκκαλών διατείνεται ότι η εκ των υστέρων κατάθεση στη Δ.Ο.Υ. του ιδιωτικού συμφωνητικού δανείου και η καταβολή, κατά τον χρόνο εκείνο, των αναλογούντων τελών χαρτοσήμου και των οικείων προσαυξήσεων, δεν συνεπαγόταν την ανυπαρξία δανειακής σύμβασης, δεδομένου ότι αποδεικνύονταν τα συστατικά στοιχεία του δανείου από τα προσκομισθέντα έγγραφα. Συγκεκριμένα, επισημαίνει ότι, σύμφωνα με τα αποδεικτικά κινήσεων του τραπεζικού λογαριασμού μισθοδοσίας που διατηρούσε ο ... ... στην τράπεζα Πειραιώς, ο εν λόγω ανιψιός του προέβαινε σε αναλήψεις από τον λογαριασμό αυτόν την ίδια ημέρα ή λίγες ημέρες πριν από την κατάθεση των επίμαχων ποσών στον προαναφερθέντα λογαριασμό του ίδιου, ως εξής: στις 3.1.2014 είχε αναλάβει το ποσό των 1.600 ευρώ και στις 8.1.2014 είχε καταθέσει το ίδιο ποσό στον λογαριασμό του εκκαλούντος, στις 30.4.2014 είχε αναλάβει το ποσό των 600 ευρώ και αυθημερόν είχε καταθέσει στον λογαριασμό του εκκαλούντος το ποσό των 500 ευρώ, στις 23.6.2014 και κατά το χρονικό διάστημα από τις 7.6.2014 έως τις 23.6.2014 είχε προβεί σε διαδοχικές αναλήψεις ποσών 800 ευρώ και 1.990 ευρώ αντίστοιχα από τον λογαριασμό μισθοδοσίας του και από έτερο λογαριασμό του τηρούμενο στην Εθνική Τράπεζα και στις 23.6.2014 είχε καταθέσει στον λογαριασμό του εκκαλούντος 3.220 ευρώ, στις 9.7.2014 είχε αναλάβει το ποσό των 600 ευρώ από λογαριασμό του στην Εθνική Τράπεζα και στις 10.7.2014 το ποσό των 600 ευρώ από τον λογαριασμό μισθοδοσίας του και αυθημερόν είχε καταθέσει στον λογαριασμό του εκκαλούντος 1.200 ευρώ, ενώ στις 13.10.2014 είχε αναλάβει το ποσό των 1.700 ευρώ από τον λογαριασμό μισθοδοσίας του και αυθημερόν είχε καταθέσει στον λογαριασμό του εκκαλούντος τα ποσά των 300 ευρώ και 1.500 ευρώ. Επιπροσθέτως, ο εκκαλών ισχυρίζεται ότι η ύπαρξη σύμβασης δανείου, η οποία αποτελούσε την αιτία των επίμαχων καταθέσεων εκ μέρους του ... ..., αποδεικνυόταν και από το γεγονός ότι ο ίδιος είχε επιστρέψει στον ανιψιό του, με εμβάσματα προς τον τραπεζικό λογαριασμό που εκείνος τηρούσε στην Εθνική Τράπεζα, το συνολικό ποσό των 10.000 ευρώ (από τα αποδεικτικά κινήσεων των λογαριασμών που είχε προσκομίσει προέκυπταν μεταφορές ποσών 1.000 ευρώ στις 23.9.2019, 1.500 ευρώ στις 26.9.2019, 3.000 ευρώ την 1.10.2019, 3.000 ευρώ στις 7.10.2019 και 1.500 ευρώ στις 10.10.2019 σε λογαριασμό του ... ...), προς απόσβεση της σχετικής οφειλής του. Συναφώς, επικαλείται την κρίση του ελέγχου, με την οποία έγινε δεκτό ότι οι καταθέσεις στον λογαριασμό του μετρητών ύψους 500 ευρώ και 1.100 ευρώ, στις 18.2.2014 και στις 15.4.2014 αντίστοιχα, εκ μέρους του ... ... είχαν ως αιτία το δάνειο -αφού ελήφθη υπόψη ότι τα εν λόγω ποσά είχαν αναληφθεί την ίδια ημέρα από τους λογαριασμούς του δανειστή- προβάλλει δε ότι δεν υφίστατο οποιαδήποτε διαφοροποίηση σε σύγκριση με τις επίμαχες καταθέσεις και ότι, με το ίδιο σκεπτικό θα έπρεπε να είχαν γίνει δεκτοί οι ανωτέρω ισχυρισμοί του περί του ότι οι επίμαχες πιστώσεις δεν συνιστούσαν προσαύξηση περιουσίας από άγνωστη ή μη φορολογηθείσα πηγή.

8. Επειδή, καταρχάς, το ιδιωτικό συμφωνητικό, το οποίο επικαλέστηκε και προσκόμισε ο εκκαλών τόσο ενώπιον της φορολογικής διοίκησης, όσο και ενώπιον του πρωτόδικου δικαστηρίου, δεν αποδείκνυε τη σύναψη, σε χρόνο προγενέστερο της κατάθεσης των επίμαχων ποσών στον τραπεζικό του λογαριασμό, σύμβασης δανείου μεταξύ του ίδιου και του ... ..., καθόσον η κατάθεση του συμφωνητικού στη Δ.Ο.Υ. ... στις 30.9.2019 προσέδωσε σε αυτό βέβαιη χρονολογία, κατ’ άρθρο 171 παρ. 2 του ΚΔΔ, μόνον όμως από την εν λόγω ημερομηνία, χωρίς να το ισχυροποιεί αναδρομικά και χωρίς να επιβεβαιώνει τη σύνταξή του κατά την αναφερόμενη στο περιεχόμενό του ημερομηνία (8.1.2014). Κατά συνέπεια, το συγκεκριμένο ιδιωτικό έγγραφο -το οποίο, μάλιστα, δεν αποδείκνυε υπέρ του εκκαλούντος, κατ’ άρθρο 171 παρ. 5 του ΚΔΔ, για τον λόγο ότι αυτός που το προσκόμισε ήταν ένας εκ των συντακτών του (πρβλ. ΣτΕ 1525/2025 σκ. 9)- στερούνταν αποδεικτικής ισχύος αναφορικά με την αιτιολόγηση της προέλευσης των επίμαχων πιστώσεων, λόγω της έλλειψης βέβαιης χρονολογίας αναγόμενης στον κρίσιμο χρόνο της πραγματοποίησής τους, όπως ορθώς κρίθηκε με την εκκαλούμενη απόφαση. Τούτο, ωστόσο, δεν έχει την έννοια ότι αποκλειόταν οποιοδήποτε άλλο μέσο απόδειξης της δανειακής σύμβασης (όπως ορίζεται, όσον αφορά τη δικαιολόγηση της τεκμαρτής δαπάνης, στο άρθρο 34 παρ. 2 περ. ε΄ του Κ.Φ.Ε., η διάταξη όμως αυτή δεν αφορά την προσαύξηση περιουσίας), ενώ τέτοια κρίση, ως προς τον περιορισμό των αποδεικτικών μέσων, δεν διέλαβε το πρωτόδικο δικαστήριο στην απόφασή του, όπως εσφαλμένα υπολαμβάνει ο εκκαλών, απαιτούνταν όμως να προκύπτει κατά τρόπο σαφή η προέλευση των επίμαχων κατατεθέντων ποσών από γνωστή πηγή, προκειμένου να σχηματιστεί βέβαιη δικανική πεποίθηση ως προς την αιτιολόγηση των οικείων πιστώσεων (πρβλ. ΣτΕ 1525/2025 σκ. 9). Με βάση τα ανωτέρω εκτεθέντα και κατ’ εκτίμηση των προσκομισθέντων από τον εκκαλούντα στοιχείων, κρίνεται ότι, αν και προέκυπταν αναλήψεις ποσών από λογαριασμούς του ... ... που τελούσαν, στην πλειονότητα των ανωτέρω περιπτώσεων, σε άμεση χρονική συνάφεια με τις καταθέσεις παρόμοιου ύψους χρηματικών ποσών στον λογαριασμό του εκκαλούντος κατά την ένδικη διαχειριστική περίοδο, καθώς και μεταφορές χρηματικών ποσών από τον εκκαλούντα σε λογαριασμό του ... ... κατά τους μήνες 9ο και 10ο του έτους 2019, σε χρόνο, δηλαδή, μετά την έναρξη του επίμαχου ελέγχου, οι διαπιστώσεις αυτές δεν ήταν επαρκείς, αντιθέτως προς όσα υποστηρίζει ο εκκαλών, ώστε να θεωρηθεί ότι συνέτρεχαν εν προκειμένω οι όροι της δανειακής σύμβασης μεταξύ τους, ιδίως διότι δεν αποκλείστηκε η ύπαρξη άλλης σχέσης, επαγγελματικής ή μη, μεταξύ τους, η οποία θα δικαιολογούσε τις εν λόγω περιουσιακές μετακινήσεις. Υπέρ της κρίσης αυτής συνηγορεί και το γεγονός ότι ο εκκαλών δεν είχε δηλώσει, στις υποβληθείσες δηλώσεις φόρου εισοδήματός του, τη λήψη δανείου από τον ... ... κατά την ένδικη διαχειριστική περίοδο και, αντίστοιχα, την επιστροφή του ποσού που είχε δανειστεί, ούτε προκύπτει ότι είχε υποβάλει τροποποιητικές δηλώσεις, όπως έπραξε ο ... ... εκ των υστέρων (παράλληλα με την κατάθεση του ως άνω ιδιωτικού συμφωνητικού στη Δ.Ο.Υ.), δηλώνοντας τη χορήγηση του δανείου στον εκκαλούντα, όχι όμως και την επιστροφή του από αυτόν. Σε κάθε περίπτωση, τα ανωτέρω προσκομισθέντα στοιχεία ήταν αποσπασματικά, με την έννοια ότι αποτύπωναν τμήμα μόνο των οικονομικών δοσοληψιών μεταξύ του εκκαλούντος και του ... ..., χωρίς να διευκρινίζεται αν ο τελευταίος ήταν επιτηδευματίας ή αν συνεργαζόταν επαγγελματικά με τον εκκαλούντα, το γεγονός δε ότι έγινε δεκτός από τη φορολογική αρχή ο ως άνω ισχυρισμός του εκκαλούντος για δύο μόνο καταθέσεις μετρητών χαμηλού ύψους (1.600 ευρώ), με καταθέτη τον ... ... -οι οποίες μάλιστα δεν είχαν συμπεριληφθεί εξαρχής στον συνταχθέντα από τους ελεγκτές πίνακα των πιστώσεων άγνωστης προέλευσης- δεν συνεπάγεται ότι θα έπρεπε να ισχύει το ίδιο, χωρίς άλλες προϋποθέσεις, και για τις λοιπές, δεδομένου ότι το πρωτόδικο δικαστήριο, αποφαινόμενο επί της προσφυγής του εκκαλούντος, διαμόρφωσε αιτιολογημένη κρίση (ανεξάρτητη της κρίσης της φορολογικής αρχής) ως προς την ύπαρξη ή μη προσαύξησης περιουσίας, με βάση τα στοιχεία που τέθηκαν ενώπιόν του και εντός των ορίων της προσφυγής. Με βάση όλα τα ανωτέρω, το Δικαστήριο κρίνει ότι δεν αποδεικνυόταν εν προκειμένω η προέλευση των ποσών, συνολικού ύψους 8.320 ευρώ, που ο ... ... είχε καταθέσει στον προαναφερθέντα τραπεζικό λογαριασμό του εκκαλούντος -ανεξαρτήτως του αν οι μεταφορές από λογαριασμό της Εθνικής Τράπεζας των ποσών των 300 ευρώ και των 1.500 ευρώ στις 30.10.2014 είχαν πράγματι διενεργηθεί από τον ... ...- όπως ορθώς δέχθηκε το πρωτόδικο δικαστήριο με την εκκαλούμενη απόφασή του, απορρίπτοντας τον αντίστοιχο λόγο της προσφυγής και επικυρώνοντας ως νόμιμο τον χαρακτηρισμό τους από τη φορολογική αρχή ως προσαύξηση περιουσίας από άγνωστη αιτία, με συνέπεια την υπαγωγή τους σε φόρο, κατ’ άρθρο 21 παρ. 4 του Κ.Φ.Ε.. Πρέπει, επομένως, να απορριφθεί ως αβάσιμος ο ως άνω προβαλλόμενος με την έφεση λόγος.

9. Επειδή, περαιτέρω, ο εκκαλών επαναφέρει τους ισχυρισμούς του που αφορούσαν τις λοιπές πιστώσεις (με αύξοντες αριθμούς ... και ... έως και .... του οικείου πίνακα της έκθεσης ελέγχου), επαναλαμβάνοντας όσα είχε υποστηρίξει με την προσφυγή του (βλ. τη συνοπτική αναφορά των εν λόγω ισχυρισμών στην έκτη σκέψη της παρούσας απόφασης), περί του ότι τα κατατεθέντα ποσά είτε προορίζονταν να καλύψουν δαπάνες του ίδιου ή των πελατών του είτε προέρχονταν από προγενέστερες αναλήψεις αντίστοιχων ποσών από άλλους λογαριασμούς του, και επικαλούμενος τα αποδεικτικά στοιχεία που είχε προσκομίσει πρωτοδίκως. Συναφώς, προβάλλει ότι η φορολογική αρχή υποχρεούνταν να αποδείξει, προκειμένου να υπαγάγει τα συγκεκριμένα ποσά σε φορολόγηση, ότι αποτελούσαν αμοιβές για την παροχή υπηρεσιών σε πελάτες της επιχείρησής του, βάρος στο οποίο η αρχή αυτή δεν ανταποκρίθηκε, και ότι, για τον λόγο αυτό, το πρωτόδικο δικαστήριο που απαίτησε από τον ίδιο να αποδείξει την προέλευσή τους και έκρινε ως αναπόδεικτους τους σχετικούς προβληθέντες ισχυρισμούς του, αντέστρεψε ανεπίτρεπτα το βάρος απόδειξης. Σε κάθε περίπτωση, ο εκκαλών προβάλλει ότι απέδειξε, με τα στοιχεία που είχε προσκομίσει ενώπιον του πρωτόδικου δικαστηρίου, ότι η κατάθεση του ποσού των 500 ευρώ (πίστωση με αύξοντα αριθμό 14 στον οικείο πίνακα) στον λογαριασμό του από την Π. ..., υπάλληλο της συμβολαιογράφου ... ..., αποσκοπούσε να καλύψει την προγενέστερη καταβολή εκ μέρους του -κατ’ εντολή της εν λόγω συμβολαιογράφου, η οποία είχε συντάξει την τροποποίηση του καταστατικού της εταιρίας «… Ε.Π.Ε.»- των βεβαιωθέντων σε βάρος της εταιρίας αυτής προστίμων. Προς επιβεβαίωση τούτων ο εκκαλών προσκόμισε αντίγραφο της καταχωρηθείσας στο Γ.Ε.ΜΗ. ανακοίνωσης σχετικά με την τροποποίηση του καταστατικού της ως άνω εταιρίας, τα στοιχεία απασχόλησης της .... από την προαναφερθείσα συμβολαιογράφο, εκτύπωση από τον δικτυακό τόπο της Α.Α.Δ.Ε. στην οποία εμφανίζονταν οι πληρωμές, με πιστωτικές κάρτες, σε διάφορες ημερομηνίες εντός των ετών 2014, 2016, 2017 και 2018, οφειλών της ως άνω εταιρίας και φωτοαντίγραφο του υπ’ αριθμ. .../29.2.2016 τιμολογίου παροχής υπηρεσιών, ποσού 400 ευρώ, που ο ίδιος είχε εκδώσει προς την εταιρία με την επωνυμία «…. », με έδρα στη Γερμανία. Περαιτέρω, ως προς την κατάθεση του ποσού των 150 ευρώ στις 11.12.2014 (πίστωση με αύξοντα αριθμό 15), προβάλλει ότι αποδείχθηκε η εξόφληση δι’ αυτού, στις 16.12.2014, εξ ιδίων κεφαλαίων, του ισόποσου υπ’ αριθμ. ….2014 λογαριασμού παροχής ηλεκτρικής ενέργειας (Δ.Ε.Η.) με ημερομηνία λήξης 2.1.2015. Αντίστοιχα, ο εκκαλών θεωρεί ότι εσφαλμένα απορρίφθηκε ως αναπόδεικτος ο ισχυρισμός του με τον οποίο προέβαλε ότι το ποσό των 1.035 ευρώ, που είχε καταθέσει σε λογαριασμό του στην τράπεζα Eurobank στις 30.12.2014 η υπάλληλός του ... ... (πίστωση με αύξοντα αριθμό 22), κατ’ εντολή του και για την εξόφληση οφειλών του, προερχόταν από προηγούμενη ανάληψη, στις 22.12.2014, του ποσού των 1.500 ευρώ από διαφορετικό λογαριασμό του τηρούμενο στην ίδια τράπεζα, επισημαίνοντας ότι το ποσό αυτό δεν είχε χρησιμοποιηθεί για τη δικαιολόγηση, στο πλαίσιο του ελέγχου, άλλης κατάθεσης σε λογαριασμό του. Προς επιβεβαίωση του εν λόγω ισχυρισμού του ο εκκαλών προσκόμισε την από 3.11.2014 σύμβαση πρακτικής άσκησης που είχε συνάψει με τη ... ..., στο πλαίσιο χρηματοδοτούμενου προγράμματος κατάρτισης. Τέλος, ως προς τις πιστώσεις με αύξοντες αριθμούς 25 έως και 30, ο εκκαλών υποστηρίζει ότι συνιστούσαν επανακαταθέσεις ποσών, νομίμως φορολογηθέντων, που είχε προηγουμένως αναλάβει από άλλους λογαριασμούς του, τα οποία δεν είχαν χρησιμοποιηθεί για τη δικαιολόγηση άλλων πιστώσεων στο πλαίσιο του ίδιου ελέγχου. Ειδικότερα, σύμφωνα με τους ισχυρισμούς του για καθεμία από τις εν λόγω πιστώσεις, η κατάθεση του ποσού των 1.852 ευρώ την 1.8.2014, αποτελούσε επανακατάθεση εκ του αναληφθέντος στις 6.5.2014 ποσού των 3.200 ευρώ από τον λογαριασμό του με αριθμό … στην τράπεζα ... Bank, η κατάθεση μετρητών ύψους 2.800 ευρώ στις 8.9.2014, αποτελούσε επανακατάθεση του αναληφθέντος στις 24.3.2014 ποσού των 2.700 ευρώ από τον λογαριασμό του με ΙΒΑΝ ... στην τράπεζα ..., η κατάθεση του ποσού των 1.400 ευρώ στις 26.6.2014, αποτελούσε επανακατάθεση εκ του αναληφθέντος την 1.4.2014 ποσού των 1.800 ευρώ από τον λογαριασμό του με αριθμό ... στην τράπεζα Alpha Bank, η κατάθεση του ποσού των 1.000 ευρώ στις 17.11.2014 αποτελούσε επανακατάθεση εκ του αναληφθέντος στις 14.11.2014 ποσού των 1.300 ευρώ από τον λογαριασμό του με ΙΒΑΝ ... στην τράπεζα Eurobank και οι καταθέσεις των ποσών των 300 ευρώ στις 26.6.2014 και των 250 ευρώ στις 26.8.2014 αποτελούσαν επανακαταθέσεις εκ του αναληφθέντος στις 8.8.2014 ποσού των 1.000 ευρώ από τον δανειακό λογαριασμό του με αριθμό ... στην τράπεζα Eurobank. Μνημόνευσε δε, επιπλέον, μία προγενέστερη ανάληψη ποσού 4.000 ευρώ, στις 2.5.2014, από τον τραπεζικό του λογαριασμό με αριθμό ... στην τράπεζα Alpha Bank, ως πηγή προέλευσης των ως άνω κατατεθέντων ποσών.

10. Επειδή, καταρχάς, ο χαρακτηρισμός των ανωτέρω πιστώσεων ως αδικαιολόγητης προσαύξησης περιουσίας, κατά το άρθρο 21 παρ. 4 του Κ.Φ.Ε., δεν είχε την έννοια ότι τα συγκεκριμένα ποσά θεωρούνταν αμοιβές που είχε εισπράξει ο εκκαλών για την παροχή υπηρεσιών στο πλαίσιο της άσκησης της επαγγελματικής του δραστηριότητας, αλλά ότι συνιστούσαν, ενόψει της αδυναμίας υπαγωγής τους σε οποιαδήποτε από τις προβλεπόμενες στον Κ.Φ.Ε. κατηγορίες, εισόδημα από άγνωστη πηγή ή αιτία. Επομένως, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στην τέταρτη σκέψη της παρούσας απόφασης, νομίμως εν προκειμένω η φορολογική αρχή, αφού διαπίστωσε κατά τον έλεγχο ότι οι ανωτέρω πιστώσεις δεν καλύπτονταν από τα δηλωθέντα εισοδήματα του εκκαλούντος, ζήτησε από αυτόν να τεκμηριώσει την πηγή προέλευσης των χρηματικών ποσών που είχαν κατατεθεί στους τραπεζικούς λογαριασμούς του, χωρίς τούτο να συνιστά αντιστροφή του βάρους απόδειξης, ενόψει δε τούτου ορθώς το πρωτόδικο δικαστήριο θεώρησε ότι ο εκκαλών θα έπρεπε να αποδείξει τους ισχυρισμούς του ως προς την προέλευση των ανωτέρω ποσών που είχαν κατατεθεί στους λογαριασμούς του, προκειμένου να γίνει δεκτό ότι δεν συνιστούσαν αδικαιολόγητη προσαύξηση περιουσίας, χωρίς να έχει υποπέσει σε σφάλμα ως προς την κατανομή του βάρους απόδειξης, όπως αβασίμως προβάλλεται με την κρινόμενη έφεση. Περαιτέρω, τα στοιχεία που επικαλέστηκε και προσκόμισε ο εκκαλών ενώπιον της φορολογικής αρχής και του πρωτόδικου δικαστηρίου, σχετικά με την ιδιότητα της ... ... ως ασκούμενης (στο πλαίσιο προγράμματος κατάρτισης) της επιχείρησής του και της ... ... ως υπαλλήλου της συμβολαιογράφου ... ..., καθώς και η αναφορά στην κάλυψη δαπανών της επιχείρησής του ή οφειλών της προαναφερθείσας εταιρίας με τα συγκεκριμένα κατατεθέντα ποσά, δεν αποτελούσαν πρόσφορα μέσα για την αιτιολόγηση των επίμαχων πιστώσεων, καθόσον δεν αποδείκνυαν την πηγή προέλευσης των εν λόγω χρηματικών ποσών. Ειδικότερα, το γεγονός ότι η ... ... είχε προβεί στην κατάθεση του ως άνω ποσού σε λογαριασμό του, σε χρόνο κατά τον οποίο απασχολούνταν ως ασκούμενη στην επιχείρησή του, δεν συνιστούσε ένδειξη υπέρ της προέλευσης του κατατεθέντος ποσού από γνωστή πηγή ή αιτία -ούτε, άλλωστε, προέκυπτε από οποιοδήποτε στοιχείο η εκ μέρους του εκκαλούντος προγενέστερη ανάληψη του ποσού των 1.500 ευρώ από άλλο λογαριασμό του της ίδιας τράπεζας- ενώ η καταβολή οφειλών της εταιρίας «…. Ε.Π.Ε.» εντός του έτους 2014 με τη χρήση πιστωτικών καρτών, χωρίς να προκύπτει ότι ο εκκαλών είχε διενεργήσει οποιαδήποτε από τις πληρωμές αυτές, δεν αποδείκνυε ότι η κατάθεση του ποσού των 500 ευρώ εκ μέρους της υπαλλήλου της ως άνω συμβολαιογράφου αποσκοπούσε στην απόδοση στον εκκαλούντα της δαπάνης στην οποία αυτός είχε προηγουμένως υποβληθεί. Εξάλλου, η αναφορά στον προορισμό καθενός από τα κατατεθέντα ποσά, ακόμη και αν προέκυπτε η διάθεσή του προς τον ορισθέντα σκοπό, δεν συνεπαγόταν, άνευ ετέρου, ότι αποτελούσαν έσοδα γνωστής πηγής, νομίμως φορολογηθέντα ή απαλλασσόμενα του φόρου, τούτο δε ιδίως ισχύει για το κατατεθέν ποσό των 150 ευρώ, το οποίο, εκ μόνης της καταβολής, μετά την πάροδο πέντε ημερών, ισόποσης οφειλής προς τη Δ.Ε.Η., δεν μπορεί να συναχθεί ότι προερχόταν από γνωστή πηγή, αντιθέτως προς όσα αβασίμως υποστηρίζει ο εκκαλών. Επιπροσθέτως, όσον αφορά τις καταθέσεις μετρητών τις οποίες ο εκκαλών συσχέτισε με προγενέστερες αναλήψεις αντίστοιχων ποσών από άλλους λογαριασμούς του, υποστηρίζοντας ότι επρόκειτο για νομίμως φορολογηθέντα εισοδήματά του, κρίνεται ότι οι εν λόγω αντιστοιχίσεις δεν αρκούσαν για να αποδείξουν την προέλευση των κατατεθέντων ποσών (ανεξαρτήτως του ότι, όπως προκύπτει από την έκθεση ελέγχου και το σχετικώς υποβληθέν υπόμνημα του εκκαλούντος, ορισμένες από τις προαναφερθείσες αναλήψεις είχαν προβληθεί κατά τον έλεγχο για να δικαιολογήσουν διαφορετικές πιστώσεις και οι αντίστοιχοι ισχυρισμοί είχαν γίνει δεκτοί από τους ελεγκτές), ιδίως διότι επί καταθέσεων μετρητών, χωρίς να αναφέρεται η αιτιολογία της κατάθεσης ή το πρόσωπο που προβαίνει σε αυτήν, είναι ιδιαιτέρως δυσχερές να αποδειχθεί εκ των υστέρων η ταυτότητα του καταθέτη, ώστε να ερευνηθεί αν συνέτρεχε περίπτωση επανακατάθεσης ήδη αναληφθέντων σε προγενέστερο χρόνο ποσών (πρβλ. ΣτΕ 2471/2022 σκ. 12), όπως αντίστοιχα έγινε δεκτό με την εκκαλούμενη απόφαση, η οποία δεν έσφαλε ως προς την εκτίμηση των αποδείξεων επί των συγκεκριμένων αιτιάσεων. Ενόψει όλων των ανωτέρω, το Δικαστήριο κρίνει ότι οι ανωτέρω πιστώσεις στον λογαριασμό του εκκαλούντος δεν αιτιολογούνταν και ότι ορθώς το πρωτόδικο δικαστήριο απέρριψε τον ανωτέρω λόγο της προσφυγής του, επικυρώνοντας την υπαγωγή των οικείων ποσών στην έννοια της προσαύξησης περιουσίας από άγνωστη πηγή και την επιβολή φόρου επί αυτών.

11. Επειδή, κατόπιν των ανωτέρω και ενόψει του ότι δεν προβάλλεται άλλος λόγος, η κρινόμενη έφεση πρέπει να απορριφθεί και να διαταχθεί η επιστροφή στον εκκαλούντα ποσού 55,27 ευρώ εκ του καταβληθέντος παραβόλου, ως μη οφειλόμενου (άρθρο 277 παρ. 11 του ΚΔΔ), και η κατάπτωση του υπολοίπου, ύψους 51,28 ευρώ, υπέρ του Δημοσίου (άρθρο 277 παρ. 9 εδ. α΄ του ΚΔΔ). 

ΔΙΑ ΤΑΥΤΑ

Απορρίπτει την έφεση.

Διατάσσει την επιστροφή στον εκκαλούντα ποσού παραβόλου πενήντα πέντε ευρώ και είκοσι επτά λεπτών (55,27 ευρώ) και την κατάπτωση υπέρ του Δημοσίου ποσού παραβόλου πενήντα ενός ευρώ και είκοσι οκτώ λεπτών (51,28 ευρώ).

Η απόφαση δημοσιεύθηκε στη Θεσσαλονίκη στις 14.1.2026, σε έκτακτη δημόσια συνεδρίαση στο ακροατήριο του Δικαστηρίου αυτού.

Η ΔΙΚΑΣΤΗΣ

Η ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ