ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΕΦΕΤΕΙΟ ΑΘΗΝΩΝ

ΑΡΙΘΜΟΣ 59/2020

 

Πρόεδρος: ΜΑΡΙΑ ΚΑΛΑΪΤΖΗ

Εισηγήτρια: ΛΟΥΚΙΑ ΣΚΟΥΡΟΛΙΑΚΟΥ

Δικηγόροι: Κ. ΠΟΥΛΙΟΣ

ΑΓΓ. ΚΛΟΥΚΟΥ (Ν.Σ.Κ.)

 

5. Επειδή, με την κρινόμενη προσφυγή κατά της πιο πάνω απορριπτικής απόφασης του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Α.Α.Δ.Ε. οι προσφεύγοντες ζητούν την ακύρωσή της ως μη νόμιμης. Ισχυρίζονται ότι τα ποσά, τα οποία ανήκαν στη θανούσα και βρίσκονταν κατατεθειμένα σε κοινούς λογαριασμούς και σε κοινά χαρτοφυλάκια, τα οποία αυτή διατηρούσε μαζί με τους ίδιους στο εξωτερικό, απαλλάσσονται του φόρου κληρονομίας στην Ελλάδα, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 περ. γ’ του άρθρου 25 του ν. 2961/2001, σε συνδυασμό με το άρθρο 2 του ν. 5638/1932, ενώ σημειώνουν ότι με τη διάταξη της παρ. 3 του άρθρου 26 του ν. 2076/1992 καταργήθηκε το άρθρο 7 του ν. 5638/1932, που περιόριζε την εφαρμογή της εν λόγω φορολογικής απαλλαγής σε συγκεκριμένες ελληνικές και ξένες τράπεζες. Επί του λόγου αυτού της προσφυγής το καθ’ ου η κρινόμενη προσφυγή Ελληνικό Δημόσιο, με την από 12.11.2018 έκθεση απόψεων και το από 20.06.2019 υπόμνημά του, ισχυρίζεται ότι οι καταθέσεις σε κοινούς λογαριασμούς και σε κοινά χαρτοφυλάκια απαλλάσσονται του φόρου, υπό τον όρο ότι έχει τεθεί σε αυτούς/αυτά ο απαιτούμενος από τις διατάξεις της παρ. 2 του ν. 5638/1932, αλλά και από τις διατάξεις της παρ. 2 περ. γ’ του άρθρου 25 του ν. 2961/2001, πρόσθετος όρος, οπότε, με το θάνατο ενός συνδικαιούχου, οι λοιποί επιζώντες αποκτούν εξ ιδίου δικαίου και όχι ως κληρονόμοι τα ποσά που βρίσκονται σε αυτούς/αυτά, με αποτέλεσμα να μην οφείλεται από αυτούς φόρος κληρονομίας. Το καθ’ ου η προσφυγή υποστηρίζει ότι οι προσφεύγοντες ούτε επικαλούνται, ούτε αποδεικνύουν ότι τέτοιος πρόσθετος όρος είχε τεθεί στους ένδικους κοινούς λογαριασμούς και χαρτοφυλάκια, που τηρούνταν στην αλλοδαπή. Εξάλλου οι προσφεύγοντες, με το από 13.06.2019 υπόμνημά τους, υποστηρίζουν ότι, όσον αφορά στους κοινούς λογαριασμούς και στα κοινά χαρτοφυλάκια που τηρούνται στην ημεδαπή, υπάρχει πάγια πρακτική από τη φορολογική αρχή, ανεξαρτήτως της θέσης ή όχι σε αυτούς/αυτά του πρόσθετου όρου που προβλέπεται από το άρθρο 2 του ν. 5638/1932, να περιέρχονται, μαζί με τα ποσά που είναι κατατεθειμένα σ’ αυτούς, στους επιζώντες συνδικαιούχους με πλήρη φορολογική απαλλαγή. Ενόψει τούτου ισχυρίζονται ότι η απαίτηση της φορολογικής αρχής, προκειμένου να γίνεται δεκτή και για τους κοινούς λογαριασμούς και για τα κοινά χαρτοφυλάκια, που τηρούνται στην αλλοδαπή, η πιο πάνω φορολογική απαλλαγή, να γίνεται ρητή αναφορά στους λογαριασμούς και τα χαρτοφυλάκια αυτά του προβλεπόμενου από τις διατάξεις, που προαναφέρθηκαν, πρόσθετου όρου, είναι καταχρηστική. Περαιτέρω, οι προσφεύγοντες ισχυρίζονται ότι η πρόβλεψη απαλλαγής από το φόρο κληρονομίας μόνον για τα ποσά που βρίσκονται κατατεθειμένα σε κοινούς λογαριασμούς και σε κοινά χαρτοφυλάκια στην Ελλάδα, παραβιάζει το δίκαιο της Ευρωπαϊκής Ένωσης και, ειδικότερα, την αρχή της ελεύθερης κίνησης των κεφαλαίων, η οποία προβλέπεται από το άρθρο 63 της ΣΛΕΕ. Και τούτο γιατί, εφόσον οι κληρονομίες περιλαμβάνονται στις «κινήσεις κεφαλαίων προσωπικού χαρακτήρα», σύμφωνα με τους ορισμούς που δίδονται με την Οδηγία 88/361/ΕΟΚ, περιοριστικά μέτρα ως προς αυτές, τα οποία απαγορεύονται από το πιο πάνω άρθρο 63 της ΣΛΕΕ, είναι η, εν τέλει, η μείωση της αξίας της κληρονομίας, λόγω του προσδιορισμού ποσού οφειλόμενου φόρου, γιατί τα στοιχεία, που την αποτελούν, βρίσκονται σε κράτος διαφορετικό - μέλος της ένωσης ή τρίτο - από αυτό στο οποίο η κληρονομία θα φορολογηθεί, ενώ, αν τα στοιχεία αυτά βρίσκονταν στο τελευταίο αυτό κράτος, δεν θα επερχόταν η μείωση, εξ αιτίας διαφορετικού νομικού καθεστώτος. Ενόψει τούτων ισχυρίζονται ότι η απαλλαγή, που προβλέπεται από την παρ. 2 περ. γ’ του άρθρου 25 του ν. 2961/2001, αφορά και τα χρηματικά ποσά που είναι κατατεθειμένα σε κοινούς λογαριασμούς ή σε κοινά χαρτοφυλάκια στο εξωτερικό.

6. Επειδή, από τις διατάξεις του άρθρου 2 του ν. 5638/1932, σε συνδυασμό με τις διατάξεις της παρ. 2 περ. γ του άρθρου 25 του ν. 2961/2001, οι οποίες ισχύουν αδιαλείπτως από τη δημοσίευση τους στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως και μέχρι σήμερα, συνάγεται ότι για όλες τις καταθέσεις σε κοινούς τραπεζικούς λογαριασμούς ή σε κοινά χαρτοφυλάκια, στην ημεδαπή ή στην αλλοδαπή, Ελλήνων κατοίκων ημεδαπής, παρέχεται απαλλαγή των συνδικαιούχων από το φόρο κληρονομίας, σε περίπτωση θανάτου ενός συνδικαιούχου, υπό την προϋπόθεση ότι έχει τεθεί ο πρόσθετος όρος στους κοινούς λογαριασμούς και στα κοινά χαρτοφυλάκια ότι, μετά το θάνατο οποιουδήποτε συνδικαιούχου, οι καταθέσεις περιέρχονται αυτοδικαίως στους λοιπούς επιζώντες. Συνεπώς, η πρόβλεψη από τις παραπάνω διατάξεις του πρόσθετου όρου στους κοινούς λογαριασμούς και στα κοινά χαρτοφυλάκια, προκειμένου οι κοινοί αυτοί λογαριασμοί και τα κοινά χαρτοφυλάκια να περιέρχονται χωρίς φόρο κληρονομίας στους επιζώντες συνδικαιούχους, ισχύει τόσο για τους κοινούς λογαριασμούς και τα κοινά χαρτοφυλάκια που βρίσκονται στην ημεδαπή, όσο και για αυτούς/αυτά που βρίσκονται στην αλλοδαπή. Ενόψει αυτού, η ενδεχόμενη αποδοχή από τη φορολογική διοίκηση απαλλαγής από το φόρο κληρονομίας ποσών προερχόμενων από καταθέσεις σε κοινούς λογαριασμούς ή σε κοινά χαρτοφυλάκια, που τηρούνται στην ημεδαπή, χωρίς να ερευνάται αν ο πιο πάνω αναφερόμενος πρόσθετος όρος έχει τεθεί πράγματι στους λογαριασμούς και τα χαρτοφυλάκια αυτά, δεν βρίσκει έρεισμα στις πιο πάνω διατάξεις και για το λόγο αυτό προβάλλεται αλυσιτελώς από τους προσφεύγοντες. Επομένως, δεν εμφανίζεται καταχρηστική η απαίτηση της φορολογικής διοίκησης να έχει τεθεί ο προβλεπόμενος, από τις διατάξεις, που προαναφέρθηκαν, πρόσθετος όρος στους κοινούς λογαριασμούς και στα κοινά χαρτοφυλάκια, που τηρούνταν στην αλλοδαπή από τους προσφεύγοντες - οι οποίοι, σε κάθε περίπτωση, ούτε επικαλούνται, ούτε αποδεικνύουν ότι τέτοιος πρόσθετος όρος είχε τεθεί στους λογαριασμούς και στα χαρτοφυλάκια αυτά -εφόσον δεν προκύπτει διαφορετική νομοθετική αντιμετώπιση των κοινών λογαριασμών και χαρτοφυλακίων της αλλοδαπής έναντι αυτών της ημεδαπής. Περαιτέρω, η πιο πάνω διάταξη δεν παραβιάζει το δίκαιο της Ευρωπαϊκής Ένωσης και, ειδικότερα, την αρχή της ελεύθερης κίνησης των κεφαλαίων, η οποία προβλέπεται από το άρθρο 63 της ΣΛΕΕ, αφού, όπως προαναφέρθηκε, δεν υφίσταται διαφορετική νομοθετική ρύθμιση για τις προϋποθέσεις απαλλαγής από το φόρο κληρονομίας των κοινών λογαριασμών και χαρτοφυλακίων ανάλογα με το αν τηρούνται στην Ελλάδα ή σε χώρες του εξωτερικού. Ενόψει αυτών, οι αντίθετοι ισχυρισμοί των προσφευγόντων πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμοι.

7. Επειδή, τέλος, επικουρικά, οι προσφεύγοντες υποστηρίζουν ότι οι ..., ...., ... και .../2017 πράξεις διοικητικού προσδιορισμού φόρου κληρονομίας, με τις οποίες προσδιορίστηκε σε βάρος τους ο ένδικος φόρος, στερούνται παντελώς αιτιολογίας, αφού δεν γίνεται σ’ αυτές μνεία σχετικά με το πώς τεκμηριώνεται και αιτιολογείται η υπαγωγή των επίδικων ποσών σε φορολογία κληρονομιών. Το Ελληνικό Δημόσιο προβάλλει ότι ο λόγος αυτός της προσφυγής είναι απορριπτέος, πρωτίστως, ως απαράδεκτος, καθόσον διατυπώθηκε το πρώτον με το δικόγραφο της κρινόμενης προσφυγής, χωρίς να έχει προβληθεί προηγουμένως με την ενδικοφανή προσφυγή, κατά παράβαση των άρθρων 63 παρ. 8 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (Κ.Φ.Δ.) και 63 παρ. 3 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (Κ.Δ.Δ.). Ο ισχυρισμός αυτός του καθ’ ου η προσφυγή Ελληνικού Δημοσίου πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος, καθόσον ο σκοπός της εν λόγω ενδικοφανούς διαδικασίας και η ανάγκη διαφύλαξης του ωφέλιμου αποτελέσματος της δεν αναιρούνται σε περίπτωση που με το δικόγραφο της προσφυγής ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων ή και με το δικόγραφο των πρόσθετων λόγων (άρθρο 131 Κ.Δ.Δ.), προβάλλονται, αναφορικά και μόνο με τα κεφάλαια της πράξης που αμφισβητήθηκαν με την ενδικοφανή προσφυγή και τα αιτήματα που διατυπώθηκαν με αυτήν, νομικές αιτιάσεις, οι οποίες δεν είχαν συμπεριληφθεί στην ενδικοφανή προσφυγή. Ειδικότερα, ισχυρισμοί με τους οποίους τίθενται αμιγώς νομικά ζητήματα, ήτοι ζητήματα τα οποία ανάγονται στην ισχύ και το κύρος ή στην ερμηνεία διατάξεων νόμου ή γενικών αρχών του ουσιαστικού ή δικονομικού δικαίου, δίχως να προϋποθέτουν έρευνα κρίσιμου πραγματικού, το οποίο δεν έχει τεθεί από την πλευρά του φορολογουμένου με την ενδικοφανή προσφυγή ενώπιον της Φορολογικής Διοίκησης, δύνανται να προβληθούν παραδεκτώς με το δικόγραφο της προσφυγής ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων ή και με το δικόγραφο των πρόσθετων λόγων αυτής (βλ. ΣτΕ 1686/2019). Ενόψει αυτού, ο πιο πάνω ισχυρισμός για έλλειψη αιτιολογίας των πράξεων, που προαναφέρθηκαν, παραδεκτώς τίθεται για πρώτη φορά ενώπιον του παρόντος Δικαστηρίου με το δικόγραφο της κρινόμενης προσφυγής. Περαιτέρω, ο ισχυρισμός αυτός πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος, καθόσον ο προσδιορισμός του οφειλόμενου από τους προσφεύγοντες φόρου κληρονομίας, έγινε με βάση τα δεδομένα της .../2017 δήλωσης φόρου κληρονομίας, την οποία οι προσφεύγοντες υπέβαλαν εμπρόθεσμα στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. Ψυχικού.

8. Επειδή, κατ’ ακολουθία των ανωτέρω, νόμιμα επιβλήθηκε σε βάρος των προσφευγόντων ο ένδικος φόρος, η δε κρινόμενη προσφυγή πρέπει να απορριφθεί και να καταπέσει υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου το παράβολο που καταβλήθηκε. Τέλος, κατ’ εκτίμηση των περιστάσεων, πρέπει να απαλλαγούν οι προσφεύγοντες από το επιπλέον παράβολο, που υπολογίστηκε ως οφειλόμενο με το ..../27.03.2018 σημείωμα πληρωμής παραβόλου του Προϊσταμένου της ΔΟΥ Ψυχικού και από τα δικαστικά έξοδα του καθ ου η προσφυγή Ελληνικού Δημοσίου, σύμφωνα με τα άρθρα 277 παρ. 9 και 10 και 275 παρ. 1 εδ.ε’ του Κ.Δ.Δ. αντίστοιχα.