ΔIOIKHTIKO ΕΦETEIO ΑΘHNΩΝ

ΤΡΙΜΕΛΕΣ – ΤΜΗΜΑ 20ο

ΑΡΙΘΜΟΣ 4537/2018

 

Πρόεδρος: Ε. Μπουμπουκιώτη, Πρόεδρος Εφετών ΔΔ

Eισηγήτρια: Κ. Κλουτσινιώτη, Εφέτης ΔΔ

Δικηγόροι: Κ. Γκίτσας, Γ. Κούζιου, Δικαστική Πληρεξούσια ΝΣΚ

 

[...] 3. Επειδή, ο Κώδικας Φορολογίας κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών, προικών και κερδών από λαχεία που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του Ν 2961/2001 (ΦΕΚ Α’ 266) ορίζει στο άρθρο 72 όπως αντικαταστάθηκε από την παρ.11 του άρθρου 20 του Ν 3427/2005 (ΦΕΚ Α’ 312/27.12.2005), ότι: «1. Επιτρέπεται η εν όλω ή εν μέρει ανάκληση της δήλωσης, που υποβλήθηκε από τον φορολογούμενο, λόγω ουσιώδους πλάνης περί τα πράγματα που αποδεικνύεται προσηκόντως ή λόγω εσφαλμένης ερμηνείας των διατάξεων του νόμου αυτού. Η ανάκληση της δήλωσης δεν μπορεί να αφορά την αξία των αντικειμένων της κληρονομιάς. 2. Η ανάκληση της δήλωσης μπορεί να γίνει μέχρι και το στάδιο της διοικητικής επίλυσης της διαφοράς ή την ανακοίνωση για την ειλικρίνεια της δήλωσης. Μετά το στάδιο αυτό η ανάκληση της δήλωσης μπορεί να γίνει σε κάθε στάση της δίκης ενώπιον οποιουδήποτε διοικητικού δικαστηρίου. 3. ...».

4. Επειδή, κατά μεν την παρ. 1 του άρθρου 78 του Συντάγματος, «Κανένας φόρος δεν επιβάλλεται ούτε εισπράττεται χωρίς τυπικό νόμο που καθορίζει το υποκείμενο της φορολογίας και το εισόδημα, το είδος της περιουσίας, τις δαπάνες και τις συναλλαγές ή τις κατηγορίες τους, στις οποίες αναφέρεται ο φόρος», κατά δε την παρ. 4 του ίδιου άρθρου «Το αντικείμενο της φορολογίας, ο φορολογικός συντελεστής, οι απαλλαγές ή εξαιρέσεις από τη φορολογία... δεν μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο νομοθετικής εξουσιοδότησης...».

5. Επειδή, περαιτέρω, στο άρθρο 3 του Ν 2961/2001 «Κύρωση του Κώδικα Διατάξεων Φορολογίας Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών, Προικών και Κερδών από Λαχεία» (ΦΕΚ Α’ 266/22.11.2001), ορίζεται ότι: «1. Σε φόρο υποβάλλεται: α) ... ε) οι μετοχές, οι ιδρυτικοί τίτλοι και τα εταιρικά μερίδια των κάθε φύσεως εταιριών που εδρεύουν στην Ελλάδα ...» και στο άρθρο 12 ότι: «1. ... 2. Για τον προσδιορισμό της αξίας μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών λαμβάνονται υπόψη και συνεκτιμώνται πράξεις μεταβίβασης μετοχών της επιχείρησης μέσα στο τελευταίο πριν από το θάνατο του κληρονομουμένου εξάμηνο, καθώς επίσης και η εσωτερική αξία τους που βρίσκεται με διαίρεση της καθαρής θέσης της επιχείρησης διά του αριθμού των μετοχών. Η εσωτερική αυτή αξία μπορεί να αυξομειώνεται από τον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, ο οποίος λαμβάνει υπόψη ιδίως: τα κέρδη που διανεμήθηκαν μέσα στην τελευταία πενταετία, τη φήμη και πελατεία της επιχείρησης και κάθε άλλο πρόσφορο στοιχείο, το οποίο ασκεί ουσιώδη επίδραση στη διαμόρφωση της αγοραίας αξίας τους. Ανάλογα με τον αριθμό των μετοχών που περιέρχονται σε καθένα κληρονόμο ή κληροδόχο, σε σχέση με το σύνολο των μετοχών της εταιρίας, μπορεί ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας να αυξομειώνει ανάλογα τη συνολική αξία αυτών. 3. Για τους λοιπούς μη εισηγμένους στο χρηματιστήριο τίτλους κινητών αξιών καθώς και για συμμετοχές σε εταιρίες ή συνεταιρισμούς ο προσδιορισμός της αξίας αυτών γίνεται με βάση κάθε αποδεικτικό στοιχείο και εφαρμόζονται ανάλογα τα οριζόμενα στην προηγούμενη παράγραφο». Στο παραπάνω άρθρο προστέθηκε παράγραφος 4, με την παρ. 1 του άρθρου 12 του Ν 3091/2002 «Βελτιώσεις Φορολογίας Εισοδήματος, Κεφαλαίου, ΦΠΑ - Επενδύσεις κ.λπ.» (ΦΕΚ Α’ 330/24.12.2002), στην οποία ορίζεται ότι: «Α. Για την εφαρμογή των διατάξεων των παραγράφων 2 και 3, με απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, καθορίζεται ο τρόπος υπολογισμού της φορολογητέας αξίας: α) των μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών, λαμβάνοντας υπόψη αποτελέσματα από τους τελευταίους πριν από τη μεταβίβαση ισολογισμούς και την απόδοση των ιδίων κεφαλαίων της επιχείρησης και β) ολόκληρης επιχείρησης, μερίδων ή μεριδίων και ποσοστών συμμετοχής, λαμβάνοντας υπόψη τα καθαρά κέρδη των τελευταίων πέντε (5) ετών, την αμοιβή του επιχειρηματία, το επιτόκιο των εντόκων γραμματίων του Δημοσίου ετήσιας διάρκειας και τα έτη λειτουργίας της. Εκτός των ανωτέρω μεγεθών, λαμβάνεται υπόψη και κάθε άλλο στοιχείο που επηρεάζει αυξητικά ή μειωτικά την αξία. Με την ίδια απόφαση καθορίζεται ο χρόνος έναρξης της ισχύος αυτής, καθώς και κάθε άλλο θέμα που αφορά την εφαρμογή τους. Οι διατάξεις των παρ. 3, 4 και 5 της ενότητας Β του άρθρου 10 του παρόντος εφαρμόζονται ανάλογα. 5...».

6. Επειδή, εξάλλου, κατ’ εξουσιοδότηση της προαναφερόμενης διάταξης, εκδόθηκε η 1031583/253/Α0013 (ΦΕΚ Β’ 477/21.4.2003) απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, στην οποία ορίζονται τα ακόλουθα: «Άρθρο μόνο: I. Κατά τη μεταβίβαση αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής ολόκληρης επιχείρησης εταιρικών μερίδων ή μεριδίων και μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών, στην υποβαλλόμενη δήλωση φόρου αναγράφεται η φορολογητέα αξία αυτών η οποία προσδιορίζεται ως ακολούθως: Α. ... Β. ... Ε. ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΤΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΑΣ ΑΞΙΑΣ ΜΗ ΕΙΣΗΓΜΕΝΩΝ ΣΤΟ ΧΡΗΜΑΤΙΣΤΗΡΙΟ ΜΕΤΟΧΩΝ. 1. Η φορολογητέα αξία των μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών εξευρίσκεται ως ακολούθως: Τα ίδια κεφάλαια της εταιρίας, που υπάρχουν την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση, προσαυξάνονται με την απόδοση των ιδίων κεφαλαίων των πέντε (5) τελευταίων διαχειριστικών περιόδων πριν από τη μεταβίβαση. Στο αποτέλεσμα που προκύπτει προστίθεται υφιστάμενη διαφορά μεταξύ της αξίας των παγίων περιουσιακών στοιχείων της εταιρίας, όπως αυτή προσδιορίζεται κατά το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, και της εμφανιζόμενης στα βιβλία αξίας κτήσης αυτών, αν η δεύτερη είναι μικρότερη της πρώτης. Το αποτέλεσμα αυτό, διαιρούμενο διά του αριθμού των υφιστάμενων, κατά την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση, μετοχών αποτελεί τη φορολογητέα αξία αυτών. 2. Για την εφαρμογή των διατάξεων της προηγούμενης παραγράφου, ως ίδια κεφάλαια λαμβάνεται το άθροισμα των οριζομένων στην περίπτωση 6 της παραγράφου 4.2.200 του ΕΓΛΣ κονδυλίων, που εμφανίζονται στον τελευταίο, πριν από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, επίσημο ισολογισμό, και των αυξήσεων (ή μειώσεων) κεφαλαίου που μεσολάβησαν μέχρι την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση. 3. Ως απόδοση ιδίων κεφαλαίων λαμβάνεται ο λόγος του μέσου όρου των ολικών αποτελεσμάτων εκμετάλλευσης (προ φόρων) των πέντε τελευταίων ισολογισμών, πριν από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, και του μέσου όρου των ίδιων κεφαλαίων της αυτής χρονικής περιόδου. Στην περίπτωση που υπάρχουν λιγότεροι των πέντε (5) ισολογισμοί, λαμβάνονται υπόψη οι μέσοι όροι των ολικών αποτελεσμάτων εκμετάλλευσης και των ιδίων κεφαλαίων των ισολογισμών αυτών. Αν το άθροισμα αυτών των αποτελεσμάτων είναι αρνητικό, τότε δεν λαμβάνεται καμία απόδοση των ιδίων κεφαλαίων. 4. ... II. 1. Οι διατάξεις της παρούσας εφαρμόζονται στις υποθέσεις φορολογίας κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών: α) στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννιέται από την 24η Δεκεμβρίου 2002 και μεταγενέστερα ...».

7. Επειδή, όπως συνάγεται από τις ανωτέρω διατάξεις του άρθρου 12 παρ. 2 του Ν 2961/2001, με αυτές καθορίζεται ο τρόπος υπολογισμού της φορολογητέας αξίας των μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών για τον υπολογισμό του φόρου κληρονομιών. Κατά την έννοια δε των διατάξεων αυτών, ο υπολογισμός, σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, της πραγματικής αξίας των μετοχών κατά το χρόνο της επαγωγής της κληρονομιάς και κατ’ ακολουθίαν του αναλογούντος στις κληρονομηθείσες μετοχές φόρου κληρονομιάς, πρέπει να γίνει με βάση τις γενικές διατάξεις, κατά την περί αυτού αιτιολογημένη εκτίμηση της φορολογικής αρχής, αφού ληφθεί υπόψη κάθε πρόσφορο κατά τους κανόνες της οικονομικής και λογιστικής επιστήμης στοιχείο για τον προσδιορισμό αυτό. Ερμηνευόμενες με τον τρόπο αυτό, οι εν λόγω διατάξεις, κατά το μέρος τους με το οποίο προσδιορίζεται ευθέως από τον τυπικό νόμο, με τον ως άνω τρόπο, το αντικείμενο του φόρου, δεν παραβιάζουν τους ορισμούς του άρθρου 78 παρ. 4 του Συντάγματος. Περαιτέρω, εφόσον από τις ίδιες αυτές διατάξεις προβλέπεται κατά τα προαναφερθέντα, ο τρόπος υπολογισμού της πραγματικής αξίας των μετοχών και, κατ’ ακολουθίαν του αναλογούντος σε αυτές φόρου, οι διατάξεις αυτές είναι αυτοτελείς και μπορούν να τύχουν αυτοδύναμης εφαρμογής. Εξάλλου, ναι μεν με την παρ. 1 του άρθρου 12 του Ν 3091/2002 προστέθηκε η παράγραφος 4 στο άρθρο 12 του Ν 2961/2001, με την οποία προβλέπεται ότι ο τρόπος προσδιορισμού της αξίας πώλησης των εν λόγω μετοχών θα καθορισθεί κατ’ εξουσιοδότηση, με την έκδοση σχετικής υπουργικής αποφάσεως, η ρύθμιση αυτή δε είναι αντίθετη προς τους ορισμούς της ως άνω συνταγματικής διατάξεως, διότι καθιστά ανεπιτρέπτως τον προσδιορισμό του αντικειμένου της φορολογίας αντικείμενο νομοθετικής εξουσιοδοτήσεως, πλην όμως, δεδομένου ότι, κατά τα προαναφερθέντα, η ρύθμιση της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του Ν 2961/2001 είναι αυτοτελής και μπορεί να εφαρμοσθεί αυτοδυνάμως, η ως άνω ρύθμιση της παραγράφου 4 του αυτού άρθρου δεν επηρεάζει το κύρος της, εφόσον ο προσδιορισμός του αντικειμένου και της βάσεως υπολογισμού του φόρου προσδιορίζεται επαρκώς χωρίς την ανάγκη εφαρμογής του τρόπου υπολογισμού που καθορίζεται με την κατ’ εξουσιοδότηση του νόμου εκδοθείσα ανωτέρω υπουργική απόφαση. Συνεπώς, νομίμως καταλογίζεται φόρος κληρονομιάς μετοχών μη εισηγμένων στο Χρηματιστήριο με βάση τις ως άνω διατάξεις, της παρ. 2 του άρθρου 12 Ν 2961/2001, εφόσον ο υπολογισμός του αναλογούντος φόρου γίνει κατ’ εφαρμογή των διατάξεων αυτών (πρβλ. ΣτΕ 340/2018, ΣτΕ Ολ 737, 738/2011) και όχι κατ’ εφαρμογή της κατ’ εξουσιοδότηση του νόμου εκδοθείσας ανωτέρω υπουργικής απόφασης.

8. Επειδή, στην προκειμένη υπόθεση από τα στοιχεία του φακέλου της δικογραφίας προκύπτουν τα ακόλουθα: Στις (...) απεβίωσε στο ... Αττικής, χωρίς να αφήσει διαθήκη, ο Σ.Π-Γ., ο οποίος κατέλιπε πλησιέστερους συγγενείς τη σύζυγο του Δ. και τις δύο κόρες του Β. (προσφεύγουσα) και Γ. Μετά την αποποίηση της συζύγου του, οι δύο κόρες του κατέστησαν κληρονόμοι κατ’ ισομοιρία (50% εκάστη εξ’ αδιαιρέτου) της κληρονομιαίας περιουσίας του πατέρα τους, η οποία περιελάμβανε: 1) - 6) [...] 7) 47.507 κοινές ονομαστικές μετοχές της ΑΕ «... ΑΕ» και το διακριτικό τίτλο «... ΑΕ» επί συνόλου 47.555 κοινών ονομαστικών μετοχών και 7) 79.965 κοινές ονομαστικές μετοχές της ΑΕ «...» και το διακριτικό τίτλο «... ΑΕ» επί συνόλου 664.438 κοινών ονομαστικών μετοχών.

Για την κληρονομιά αυτή υπεβλήθη στη ΔΟΥ ... από τις ανωτέρω κληρονόμους η υπ’ αριθμ. .../2016 δήλωση φόρου κληρονομιάς, με την οποία το σύνολο του ενεργητικού της δηλώθηκε σε ποσό 8.757.980,03 ευρώ, εκ των οποίων ποσό 7.409.666,70 ευρώ η τεκμαρτή αξία των 47.507 μετοχών της ... ΑΕ και ποσό 1.051.539,70 ευρώ η τεκμαρτή αξία των 79.965 μετοχών της ... ΑΕ, ενώ το σύνολο του παθητικού της κληρονομιάς δηλώθηκε σε 58.891,04 ευρώ.

Με βάση την ανωτέρω δήλωση εκδόθηκε η υπ’ αριθμ. .../2016 Πράξη Προσδιορισμού Φόρου Κληρονομιάς της Προϊσταμένης της ΔΟΥ ..., με την οποία η αξία της κληρονομικής μερίδας της προσφεύγουσας προσδιορίστηκε σε 4.349.544,50 ευρώ και ο φόρος κληρονομιάς που αντιστοιχεί στην αξία αυτή στο ποσό των 391.454,45 ευρώ. Κατά της πράξης αυτής η εδώ προσφεύγουσα άσκησε την με αρ. πρωτ. 52669/25.10.2016 ενδικοφανή προσφυγή, ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, η οποία απορρίφθηκε σιωπηρά με την άπρακτη εκπνοή της νόμιμης προθεσμίας προς απάντηση.

Με την ενδικοφανή αυτή προσφυγή ισχυρίστηκε ότι μη νόμιμα της καταλογίστηκε ο ανωτέρω φόρος, κατά το μέρος που αναλογεί στην αξία των 47.507 μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών της εταιρίας ... ΑΕ και των 79.965 μη εισηγμένων μετοχών της εταιρίας ... ΑΕ, εφόσον η αξία αυτή υπολογίστηκε με βάση τη διάταξη του άρθρου 12 παρ. 4 του Ν 2961/2001 και της κατ’ εξουσιοδότηση αυτού ΑΥΟ 1031583/253/Α0013/Πολ. 1055/2003, διατάξεις που αντίκεινται στο άρθρο 78 παρ. 1 και 4 του Συντάγματος, λόγω του ότι καθιστούν αντικείμενο νομοθετικής εξουσιοδότησης τον προσδιορισμό του αντικειμένου της φορολογίας, στο άρθρο 43 παρ. 2 του Συντάγματος, λόγω του ότι η ανωτέρω υπουργική απόφαση έχει εκδοθεί καθ’ υπέρβαση της σχετικής νομοθετικής εξουσιοδότησης, και στις συνταγματικές αρχές της ισότητας και αναλογικότητας, διότι της επιβλήθηκε φόρος επί φορολογητέας αξίας που ουδόλως ανταποκρίνεται στην πραγματική αξία των κληρονομιαίων μετοχών και, συνεπώς, στη φοροδοτική της ικανότητα (άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος).

Ήδη, με την κρινόμενη προσφυγή ζητείται η ακύρωση της τεκμαιρόμενης απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής για τους ανωτέρω λόγους που αναφέρονται και στην ενδικοφανή προσφυγή. Ειδικότερα, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι στη σχετική δήλωση που υπέβαλε υπολογίστηκε η αξία των ανωτέρω κληρονομηθεισών μετοχών με τεκμαρτό τρόπο, σύμφωνα με τα υποχρεωτικά οριζόμενα στην Πολ. 1055/2003 ΑΥΟ, συνυποβλήθηκε δε με τη δήλωση αυτή το έντυπο υπολογισμού μετοχών (δυνάμει της ανωτέρω Πολ. /2003), πλην όμως, ο υπολογισμός αυτός που έγινε με βάση τις διατάξεις του άρθρου 12 παρ. 4 εδ. α’ και β’ του Ν 2961/2001 και της κατ’ εξουσιοδότηση αυτών Πολ. 1055/2003 Απόφασης του Υπουργού Οικονομικών είναι παράνομος, εφόσον οι διατάξεις αυτές καθιστούν το αντικείμενο της φορολογίας αντικείμενο νομοθετικής εξουσιοδότησης, κατά παράβαση των διατάξεων του άρθρου 78 παρ. 1 και 4 του Συντάγματος.

Περαιτέρω, όσον αφορά το λόγο αυτό της προσφυγής, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι στην προκειμένη υπόθεση ο προσδιορισμός του σχετικού φόρου κληρονομιάς όσον αφορά τις επίδικες μετοχές, έπρεπε να γίνει με βάση τις ισχύουσες κατά τον κρίσιμο χρόνο θανάτου του πατέρα της διατάξεις των άρθρων 9 και 12 παρ. 2 του Ν 2961/2001, με βάση τις οποίες, όπως προέκυψε από έλεγχο εμπειρογνώμονα εκτιμητή που διόρισε η ίδια, η πραγματική αξία των μετοχών της ... ΑΕ ανέρχεται σε 99,86 € ανά μετοχή και όχι σε 155,97 €, και των μετοχών της ... σε 5,40 € ανά μετοχή και όχι σε 13,15 €. Με το δεύτερο λόγο της προσφυγής η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι ο προσδιορισμός της αξίας των επίμαχων μετοχών με βάση τις διατάξεις του άρθρου 12 παρ. 4 εδ. α και β του Ν 2961/2001, όπως το άρθρο αυτό ισχύει, και της υπ’ αριθμ. 1031583/2538/Α 0013/Πολ. 1055/1.4.2003 ΑΥΟ είναι ανίσχυρος, εφόσον η τελευταία αυτή απόφαση έχει εκδοθεί καθ’ υπέρβαση των ορίων της εξουσιοδότησης του ανωτέρω νόμου, και επομένως, η αξία αυτή έπρεπε να υπολογιστεί με βάση τις διατάξεις των άρθρων 9, 10 παρ. 3 και 4 και 12 παρ. 4 εδ. τελευταίο του Ν 2961/2001. Με τον τρίτο λόγο της προσφυγής της η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι η επιβολή του ένδικου φόρου, όσον αφορά τις ανωτέρω κληρονομηθείσες μετοχές, η αξία των οποίων υπολογίστηκε με βάση τις προαναφερθείσες διατάξεις, αντίκειται στο άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος, εφόσον ο επιβληθείς φόρος δεν ανταποκρίνεται στην πραγματική αξία των μετοχών και επομένως στη φοροδοτική της ικανότητα, ζητεί δε στη συνέχεια να ακυρωθεί η τεκμαιρόμενη σιωπηρή απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής της, καθώς και η .../26.9.2016 πράξη προσδιορισμού φόρου κληρονομιάς της Προϊσταμένης της ΔΟΥ ..., κατά το μέρος που αφορά την επιβολή φόρου κληρονομιών για τις ανωτέρω κληρονομηθείσες μη εισηγμένες στο χρηματιστήριο μετοχές, ο οποίος υπολογίστηκε με βάση την προσδιορισθείσα σύμφωνα με την ανωτέρω υπουργική απόφαση αξία των μετοχών αυτών, ώστε να προσδιοριστεί, βεβαιωθεί και εκκαθαριστεί εκ νέου ο οφειλόμενος για τις εν λόγω μετοχές φόρος με βάση την αγοραία αξία αυτών, κατ’ εφαρμογή των άρθρων 9, 10 ενότητα Β’ παρ. 3 και 4 και άρθρο 12 παρ. 2 και 4 εδ. τελευταίο του Ν 2961/2001.

Η φορολογική αρχή, με τις απόψεις της επί της προσφυγής υποστηρίζει ότι η προσφεύγουσα προσβάλλει την εκκαθάριση φόρου κληρονομιάς η οποία προέκυψε με βάση τις αξίες του ενεργητικού και παθητικού της κληρονομιάς που η ίδια δήλωσε, χωρίς να διατυπώσει ουδεμία αντίρρηση ή επιφύλαξη επί της δήλωσης αυτής. Περαιτέρω, όσον αφορά την ουσία της υπόθεσης, η φορολογική αρχή υποστηρίζει ότι ο προσδιορισμός της αξίας των μη εισηγμένων στο Χρηματιστήριο μετοχών γίνεται κατά τα ειδικώς προβλεπόμενα στην Πολ. 1055/2003 Απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών που εκδόθηκε κατ’ εξουσιοδότηση των ανωτέρω διατάξεων, και μόνο, χωρίς να υπάρχει περιθώριο επιλογής.

9. Επειδή, με την ενδικοφανή προσφυγή της η προσφεύγουσα ανακάλεσε την ανωτέρω υποβληθείσα από αυτή δήλωση φόρου κληρονομιάς, όσον αφορά τον προσδιορισμό της φορολογητέας αξίας των 47.507 x 1/2 μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών της εταιρίας ... ΑΕ (3.704.833,40 €) και των 79.965 x 1/2 μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών της ... ΑΕ (525.769,88 €) που έγινε με βάση την Πολ. 1055 ΑΥΟ, για το λόγο ότι οι σχετικές διατάξεις της Υπουργικής αυτής Απόφασης, τις οποίες θεώρησε ως υποχρεωτικές για τον εν λόγω προσδιορισμό, αντίκεινται στις ανωτέρω συνταγματικές διατάξεις που επικαλείται με την ενδικοφανή αυτή προσφυγή και στη συνέχεια με την κρινόμενη προσφυγή της. Η ανάκληση αυτή, έχοντας τέτοιο περιεχόμενο, παραδεκτώς ασκήθηκε το πρώτο με την ενδικοφανή προσφυγή και ανεξάρτητα από τη μη διατύπωση σχετικής επιφύλαξης με τη δήλωση, σύμφωνα με τις ανωτέρω στην 3η σκέψη διατάξεις του άρθρου 72 παρ. 2 του Ν 2961/2001, όπως αυτό ισχύει, και όσα αντίθετα υποστηρίζει η φορολογική αρχή είναι απορριπτέα ως αβάσιμα.

 

10. Επειδή, με τα δεδομένα αυτά και λαμβάνοντας υπόψη 1) ότι για την επιβολή του ένδικου φόρου κληρονομιάς, υποβλήθηκε σχετική δήλωση από την προσφεύγουσα, με την οποία η αξία των περιλαμβανομένων, μεταξύ άλλων, στην κληρονομιαία περιουσία του Σ.Π.-Γ. 47.507 και 79.965 μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο ανωνύμων μετοχών των εταιριών ... ΑΕ και ... ΑΕ αντίστοιχα, προσδιορίστηκε κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της 1031583/253/Α0013 (ΦΕΚ Β’ 477/21.4.2003) Υπουργικής Απόφασης, που εκδόθηκε κατ’ εξουσιοδότηση της παραγράφου 4 του άρθρου 12 του Ν 2961/2001, και, στη συνέχεια, με βάση τη δήλωση αυτή που αποδέχθηκε ως ειλικρινή η φορολογική αρχή επιβλήθηκε ο ένδικος φόρος, και 2) όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στην ανωτέρω 7η σκέψη, σύμφωνα με τα οποία η ρύθμιση της παρ. 4 του άρθρου 12 του Ν 2961/2001 είναι αντίθετη προς τους ορισμούς της ως άνω συνταγματικής διατάξεως του άρθρου 78 παρ. 1 και 4, διότι καθιστά ανεπιτρέπτως τον προσδιορισμό του αντικειμένου της φορολογίας αντικείμενο νομοθετικής εξουσιοδοτήσεως, ενώ ο υπολογισμός της πραγματικής αξίας των μετοχών κατά το χρόνο της επαγωγής της κληρονομιάς και κατ’ ακολουθίαν του αναλογούντος στις κληρονομηθείσες μη εισηγμένες μετοχές φόρου κληρονομιάς, πρέπει να γίνει με βάση τις γενικές διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του Ν 2961/2001, κατά την περί αυτού αιτιολογημένη εκτίμηση της φορολογικής αρχής, αφού ληφθεί υπόψη κάθε πρόσφορο κατά τους κανόνες της οικονομικής και λογιστικής επιστήμης στοιχείο για τον προσδιορισμό αυτό, το Δικαστήριο κρίνει ότι μη νόμιμα με την προσβαλλόμενη πράξη προσδιορίστηκε η φορολογητέα αξία των ανωτέρω μετοχών σύμφωνα με τις διατάξεις της 1031583/253/Α0013 Υπουργικής Απόφασης και με βάση την αξία αυτή υπολογίστηκε ο ένδικος φόρος, κατά το βάσιμο σχετικό λόγο της προσφυγής, και είναι απορριπτέοι ως αβάσιμοι οι αντίθετοι ισχυρισμοί του Ελληνικού Δημοσίου, ενώ παρέλκει ως αλυσιτελής η εξέταση των λοιπών λόγων της προσφυγής.

Πρέπει συνεπώς να ακυρωθεί η τεκμαιρόμενη απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής της και εδώ προσφεύγουσας κατά της .../26.9.2016 πράξης προσδιορισμού φόρου κληρονομιάς της Προϊσταμένης της ΔΟΥ ..., περαιτέρω δε, ενόψει του ότι η Διοίκηση δεν έχει ασκήσει εν προκειμένω τη διακριτική της εξουσία για τον κατά τα ανωτέρω νόμιμο προσδιορισμό της αξίας των επίμαχων μετοχών, σύμφωνα με το άρθρο 12 παρ. 2 του Ν 2961/2001, πρέπει η υπόθεση να αναπεμφθεί στη Διοίκηση για να ενεργήσει τα νόμιμα (άρθρο 79 παρ.3 εδ. γ’ ΚΔΔ). Εξάλλου, επειδή από τα στοιχεία της δικογραφίας προκύπτει η καταβολή μέρους του ένδικου φόρου, ποσού 166.766,79 ευρώ ..., κρίνεται ότι το ποσό αυτό πρέπει να επιστραφεί στην προσφεύγουσα ως αχρεωστήτως καταβληθέν, εντόκως, από την ημερομηνία άσκησης της προσφυγής με την οποία υπέβαλε το σχετικό αίτημα (22.3.2017), έως την ημερομηνία ειδοποίησης αυτής για την επιστροφή, κατ’ εφαρμογή της διάταξης του άρθρου 53 παρ. 2 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (Ν 4174/2013 ΦΕΚ Α’ 170), με βάση το επιτόκιο που ορίζεται στα άρθρα 2 και 3 της ΔΠΕΙΣ 1198598 ΕΞ31.12.2013 απόφασης του Υπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ Β’ 19/10.1.2014), «Καθορισμός των επιτοκίων του άρθρου 53 του Ν 4174/2013».

11. Επειδή, κατόπιν των ανωτέρω, πρέπει να γίνει δεκτή η προσφυγή, να ακυρωθεί η τεκμαιρόμενη απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής της και εδώ προσφεύγουσας κατά της .../26.9.2016 πράξης προσδιορισμού φόρου κληρονομιάς της Προϊσταμένης της ΔΟΥ ... και να αναπεμφθεί η υπόθεση στη Διοίκηση για να ενεργήσει τα νόμιμα, να υποχρεωθεί δε το καθού να επιστρέψει στην προσφεύγουσα το ποσό των εκατόν εξήντα έξι χιλιάδων επτακοσίων εξήντα έξι ευρώ και εβδομήντα εννέα λεπτών (166.766,79 €), εντόκως, από 22.3.2017 έως την ημερομηνία ειδοποίησης αυτής για την επιστροφή, με βάση το επιτόκιο που ορίζεται στα άρθρα 2 και 3 της ΔΠΕΙΣ 1198598 ΕΞ31.12.2013 απόφασης του Υπουργού Οικονομικών. Το καταβληθέν παράβολο πρέπει να επιστραφεί στην προσφεύγουσα, ενώ, κατ’ εκτίμηση των περιστάσεων, το καθού πρέπει να απαλλαγεί από τα δικαστικά της έξοδα (άρθρο 275 παρ. 1 εδ. 5 ΚΔΔ).

 

(Δέχεται την προσφυγή.)