ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΕΦΕΤΕΙΟ ΘΕΣΣΑΛΟΝΙΚΗΣ

ΤΜΗΜΑ Β' – ΤΡΙΜΕΛΕΣ

ΑΡΙΘΜΟΣ 1322/2019

 

ΔΗΜΟΣΙΕΥΣΗ

ΝΟΜΟΤΕΛΕΙΑ

 

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 4 Δεκεμβρίου 2018, με την εξής σύνθεση: Ειρήνη Τσαλατσάνη, Πρόεδρος Εφετών Διοικητικών Δικαστηρίων, Χριστίνα Ιωσηφίδου, Εφέτης Δ.Δ., και Ζωή Χατζηδήμου, Εφέτης Δ.Δ. Εισηγήτρια. Ως γραμματέας έλαβε μέρος η δικαστική υπάλληλος Μαρία Παντέκη,

Γ ι α να δικάσει την έφεση με ημερομηνία κατάθεσης 13.2.2018, Της ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία «... Α.Ε.», που εδρεύει στη δημοτική κοινότητα ... του Δήμου ... της Περιφερειακής Ενότητας Θεσσαλονίκης, νόμιμα εκπροσωπούμενης, και η οποία παραστάθηκε δια του πληρεξουσίου δικηγόρου Βασιλείου Κονιστή,

Κατά του Ελληνικού Δημοσίου, που μετά την 1.1.2017 εκπροσωπείται δικαστικώς από την Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε., ν.4389/2016, Α' 94), η οποία στην προκειμένη περίπτωση εκπροσωπείται νόμιμα από τον Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.) Φορολογίας Ανωνύμων Εταιρειών (Φ.Α.Ε.) Θεσσαλονίκης, που δεν παραστάθηκε.

Κ α ι κατά της 3538/30.10.2012 απόφασης του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το Δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη, χωρίς τη συμμετοχή της Γραμματέα, που δεν κρίθηκε αναγκαία, και Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά τον Νόμο.

Η κρίση του είναι η εξής:

1. Επειδή, με την υπό κρίση έφεση επιδιώκεται η εξαφάνιση της 3538/30.10.2012 οριστικής απόφασης του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης. Με την απόφαση αυτή απορρίφθηκε ως αβάσιμη η από 17.2.2006 προσφυγή της εκκαλούσας εταιρείας κατά του.../16.12.2005 φύλλου ελέγχου παρακρατούμενου φόρου επί εισοδημάτων εργοληπτών τεχνικών έργων, με το οποία επιβλήθηκε σε βάρος της, για τη διαχειριστική περίοδο 13.5.1998/31.12.1999, κύριος φόρος 7.690.515 δραχμών (22.569,38 ευρώ), πλέον πρόσθετου φόρου λόγω μη υποβολής δήλωσης 23.071.545 δραχμών (67.708,13 ευρώ) και συνολικά 30.762.060 δραχμές (90.277,51 ευρώ). Το Δικαστήριο νόμιμα προχώρησε στη συζήτηση της υπόθεσης παρά την απουσία της διάδικης Αρχής, που κλητεύθηκε νομότυπα (σχετ.το από 20.8.2018 αποδεικτικό επίδοσης κλήσης της Επιμελήτριας Δικαστηρίων Μ.).

2. Επειδή, με το άρθρο 25 του ν.4509/2017 (Α' 201/22.12.2017), προβλέθηκαν τα εξής: «1... 6. Η παράγραφος 1 του άρθρου 139Α του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας αντικαθίσταται ως εξής: “1. Αν υπάρχουν τυπικές παραλείψεις, ο Πρόεδρος του πολυμελούς δικαστηρίου ή ο εισηγητής ή ο Δικαστής του μονομελούς δικαστηρίου καλεί, και μετά τη συζήτηση, τον πληρεξούσιο δικηγόρο ή τον υπογράφοντα το δικόγραφο δικηγόρο, στους οποίους έχει χορηγηθεί σχετική πληρεξουσιότητα, σε κάθε περίπτωση, είτε αυτοί έχουν παρασταθεί αυτοπροσώπως ή με δήλωση είτε δεν έχουν παρασταθεί, ή τον διάδικο, στην περίπτωση που ο τελευταίος παρίσταται αυτοπροσώπως, να τις συμπληρώσουν ή να τις καλύψουν, τάσσοντας εύλογη κατά την κρίση του προθεσμία. Τα στοιχεία που προσκομίζονται για την κάλυψη των τυπικών παραλείψεων επιτρέπεται να είναι και μεταγενέστερα της συζήτησης”. 7...9. Το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 4 του άρθρου 277 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας αντικαθίσταται ως εξής: “4. Κατά την κατάθεση του εισαγωγικού δικογράφου των ενδίκων βοηθημάτων και μέσων της παραγράφου 3 καταβάλλεται από τον υπόχρεο το 1/3 του κατά την προηγούμενη παράγραφο παράβολου, έως δε την πρώτη συζήτηση της υπόθεσης τα υπόλοιπα 2/3 αυτού, εφαρμοζομένης της διάταξης του άρθρου 139Α . 10. Οι διατάξεις των παραγράφων 6 και 9 εφαρμόζονται και στις εκκρεμείς δίκες. Σε περίπτωση ένδικων βοηθημάτων ή μέσων που έχουν απορριφθεί, αυτά μπορεί να ασκηθούν εκ νέου εντός προθεσμίας εξήντα (60) ημερών από τη δημοσίευση του παρόντος και με την επιφύλαξη της παραγράφου 2 του άρθρου 94 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, όπως ισχύει». Στην δε παράγραφο 2 του ως άνω άρθρου 94 του Κ.Δ.Δ. (ν.2717/1999, Α'97) ορίζεται ότι: «2. Σε καμία περίπτωση δεν μπορεί να ασκηθεί έφεση αν έχουν περάσει τρία (3) χρόνια από τη δημοσίευση της απόφασης». Περαιτέρω, στις διατάξεις των άρθρων 93 παρ.3 και 277 παρ.3 του ίδιου Κ.Δ.Δ., όπως αυτές τροποποιήθηκαν με το άρθρο 37 του ν.4446/2016 (Α'240/22.12.2016) και ισχύουν, κατά το άρθρο 45 αυτού, από 23.1.2017, ορίζονται τα εξής: Άρθρο 93 παρ.3: «Προκειμένου για χρηματικού αντικειμένου φορολογικές και τελωνειακές εν γένει διαφορές, ο εκκαλών οφείλει να καταβάλει μέχρι την ημερομηνία της αρχικής δικασίμου, με ποινή απαραδέκτου της έφεσης, ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%) του οφειλόμενου, σύμφωνα με την πρωτόδικη απόφαση, κύριου φόρου, δασμού ή τέλους εν γένει, εκτός αν έχει χορηγηθεί αναστολή σύμφωνα με τα άρθρα 206 επ. Το καταβλητέο ποσό υπολογίζεται από την αρμόδια φορολογική ή τελωνειακή αρχή, η οποία συντάσσει ατελώς, μετά από αίτηση του εκκαλούντος, ειδικό σημείωμα, με το οποίο βεβαιώνεται και η καταβολή του». Άρθρο 277 παρ.3: «Κατ' εξαίρεση, στις χρηματικού περιεχομένου φορολογικές και τελωνειακές εν γένει διαφορές, το παράβολο για την προσφυγή, την έφεση και την αντέφεση ορίζεται σε ποσοστό ίσο προς το ένα τοις εκατό (1%) του αντικειμένου της διαφοράς και μέχρι του ποσού των δεκαπέντε χιλιάδων (15.000) ευρώ......

3. Επειδή, εν προκειμένω, κατά της εκκαλούμενης απόφασης η εκκαλούσα είχε ασκήσει αρχικά την από 7.1.2013 έφεσή της, η οποία απορρίφθηκε ως απαράδεκτη με την 1214/12.10.2016 απόφαση του Δικαστηρίου, λόγω μη απόδειξης της καταβολής του 50% του οφειλόμενου, σύμφωνα με την πρωτόδικη απόφαση, κύριου φόρου, κατ’ άρθρο 93 παρ.3 του Κ.Δ.Δ. (όπως αυτή προστέθηκε με το άρθρο 22 του ν.3900/2010 Α'213 και ίσχυε πριν την τροποποίησή της με το άρθρο 37 του ν.4446/2016) και λόγω καταβολής ελλιπώς του οφειλόμενου παράβολου ποσοστού 2%, κατ’ άρθρο 277 παρ.3 του Κ.Δ.Δ. (όπως αυτή επίσης ίσχυε πριν την τροποποίησή της με το ίδιο άρθρο 37 του ν.4446/2016), ενώ με την ίδια απόφαση κρίθηκε ότι για την απόδειξη της καταβολής του ως άνω ποσοστού του κύριου φόρου δεν ετίθετο θέμα εφαρμογής του άρθρου 139Α'του Κ.Δ.Δ., όπως αυτό ίσχυε κατά το εκείνο κρίσιμο χρόνο. Ακολούθως, η υπό κρίση δεύτερη έφεση της εκκαλούσας, ασκήθηκε στις 13.2.2018 κατ’ εφαρμογή του ανωτέρω άρθρου 25 του ν.4509/2017, δηλαδή εντός 60 ημερών από τη δημοσίευση του εν λόγω νόμου (22.12.2017). Για το παραδεκτό αυτής, κατατέθηκε (σχετ. το σειράς .../13.2.2018 διπλότυπο είσπραξης τύπου.. της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε. Θεσσαλονίκης και το ..../.../3.12.2018 διπλότυπο είσπραξης τύπου Α' της... Δ.Ο.Υ. Θεσσαλονίκης, βλ. και το .../8.1.2013 σημείωμα καταβολής παράβολου του Δ.Ε.Κ. Θεσσαλονίκης) παράβολο ύψους 451,38 ευρώ (κύριος φόρος 22.569,38 X 2%). Επίσης, όπως προκύπτει από την .../29.11.2018 βεβαίωση της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε. Θεσσαλονίκης, η εκκαλούσα έχει εξοφλήσει ολοσχερώς το σύνολο των επιβαρύνσεων που της επιβλήθηκαν με το ένδικο φύλλο ελέγχου. Εξάλλου, από τη δημοσίευση της ανωτέρω 1214/12.10.2016 απόφασης του Δικαστηρίου, με την οποία απορρίφθηκε η πρώτη έφεση της εκκαλούσας, και μέχρι την κατάθεση της υπό κρίση δεύτερης έφεσης (13.2.2018) δεν παρήλθαν τρία χρόνια και επομένως δεν συντρέχει η κατά το άρθρο 94 παρ.2 του Κ.Δ.Δ. περίπτωση απαραδέκτου. Με τα δεδομένα αυτά και λαμβάνοντας επιπλέον υπόψη ότι κατά τον ήδη κρίσιμο χρόνο κατάθεσης της κρινόμενης έφεσης το οφειλόμενο παράβολο ανέρχεται σε ποσοστό 1% του κύριου φόρου (άρθρο 277 παρ.3 του Κ.Δ.Δ. όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 37 του ν.4446/2016), το Δικαστήριο κρίνει ότι πληρούνται όλες οι προϋποθέσεις του παραδεκτού της που τίθενται από τις ανωτέρω διατάξεις, δεδομένου δε, ότι το οφειλόμενο νόμιμο παράβολο ανέρχεται σε 225,69 ευρώ (κύριος φόρος 22.569,38 X 1%), το επιπλέον καταβληθέν παράβολο των 225,69 (451,38 μείον 225,69) ευρώ πρέπει να επιστραφεί στην εκκαλούσα ως αχρεωστήτως καταβληθέν ανεξαρτήτως της έκβασης της δίκης. Κατ’ ακολουθία και εφόσον τηρήθηκαν και οι λοιπές προϋποθέσεις για τη νομότυπη άσκηση της έφεσης, αυτή πρέπει να γίνει τυπικά δεκτή και να ερευνηθεί περαιτέρω στην ουσία.

4. Επειδή, στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν.2238/1994 (ΑΊ51), προβλεπόταν, στο άρθρο 55 ότι: «1. Στο εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις η παρακράτηση του φόρου ενεργείται ως εξής: α)... β) Στα εισοδήματα εργοληπτών κατασκευής κάθε είδους τεχνικών έργων και ενοικιαστών δημόσιων, δημοτικών, κοινοτικών ή λιμενικών προσόδων με συντελεστή τρία τοις εκατό (3%) που υπολογίζεται στην αξία του κατασκευαζόμενου έργου ή του μισθώματος. Υπόχρεος σε παρακράτηση ορίζεται το Δημόσιο γενικά και κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο που ενεργεί εκκαθάριση ή καταβολή για τις περιπτώσεις αυτές. Αν για οποιονδήποτε λόγο δεν παρακρατήθηκε ο φόρος, τότε αυτός αποδίδεται με δήλωση του δικαιούχου της αμοιβής κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 60. γ)...», στο άρθρο 60 παρ.3, όπως αντίκαταστάθηκε με την παρ.7 του άρθρου 6 του ν.2579/1998 (Α'31/17.2.1998), ότι: «1... 3. Όσοι παρακρατούν φόρο σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 8, 9, 10, 11 και 12 του άρθρου 13, των περιπτώσεων β', γ', δ', στ' και ζ' της παραγράφου 1 του άρθρου 55 και της παραγράφου 4 του άρθρου 57, υποχρεούνται να αποδίδουν αυτόν με σχετική δήλωση που πρέπει να υποβάλλουν μέσα στο πρώτο δεκαπενθήμερο του επόμενου από την παρακράτηση μήνα στη δημόσια οικονομική υπηρεσία, στην περιφέρεια της οποίας έγινε η καταβολή των ποσών για τα οποία παρακρατήθηκε ο φόρος, ο οποίος αποδίδεται εφάπαξ με την υποβολή της οικείας δήλωσης», και στο άρθρο 83 ότι: «1. Αν ο φόρος παρακρατείται από τρίτα πρόσωπα, τα οποία έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν δήλωση αντί του πραγματικού φορολογούμενου, τα πρόσωπα αυτά έχουν και όλες τις ευθύνες που απορρέουν από αυτόν το νόμο. 2...». Περαιτέρω, στο άρθρο 1 του ν.2523/1997 (ΑΊ97) ορίζεται ότι: «1. Αν ο κατά τη φορολογική νομοθεσία υπόχρεος να υποβάλει δήλωση και ανεξάρτητα από την πρόθεσή του να αποφύγει ή όχι την πληρωμή φόρου: α)... γ) δεν υποβάλει δήλωση, υπόκειται σε πρόσθετο φόρο που ορίζεται σε ποσοστό τριάμισι τοις εκατό (3,5%) επί του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε λόγω μη υποβολής δήλωσης, για κάθε μήνα καθυστέρησης. 2. Στο φόρο προστιθέμενης αξίας, στο φόρο κύκλου εργασιών και στους παρακρατούμενους και επιρριπτόμενους φόρους, τέλη και εισφορές τα παραπάνω ποσοστά πρόσθετων φόρων ορίζονται σε... και σε πέντε τοις εκατό (5%) για τη μη υποβολή δήλωσης... Απαγορεύεται η με οποιονδήποτε τρόπο επίρριψη του πρόσθετου φόρου από τον υπόχρεο σε παρακράτηση στον πραγματικό φαρολογούμενο. 3....», και στο άρθρο 2 του ίδιου νόμου ότι: «1. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων, που ορίζονται στο προηγούμενο άρθρο υπολογίζονται κατ’ αρχήν μέχρι την έκδοση της οικείας καταλογιστικής πράξης του φόρου... 2... 3. Όταν δεν υποβληθεί φορολογική δήλωση, χρονικό σημείο αφετηρίας υπολογισμού του πρόσθετου φόρου είναι η επόμενη ημέρα της ημερομηνίας κατά την οποία έληξε για το φορολογούμενο η κατά νόμο προθεσμία υποβολής της δήλωσής του... 4. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων σε καμιά περίπτωση δεν μπορούν να υπερβούν: α)... β) το τριακόσια τοις εκατό (300%) για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης ή μη υποβολή δήλωσης, του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε ο υπόχρεος. 5...».

5. Επειδή, από τις διατάξεις που παρατίθενται στην προηγούμενη σκέψη, προκύπτει κατ’ αρχάς ότι ο υπόχρεος σε παρακράτηση φόρου εισοδήματος έχει δική του αυτοτελή υποχρέωση να προβεί στη παρακράτηση αυτή και να αποδώσει το ποσό που παρακράτησε στο Δημόσιο, υποβάλλοντας σχετική δήλωση (ΣτΕ 3262/1989). Ωστόσο, ο παρακρατούμενος κατά το άρθρο 55 παρ.1 περ.β' του Κ.Φ.Ε. φόρος εισοδήματος, μεταξύ άλλων και των εργοληπτών-κατασκευαστών κάθε είδους τεχνικών έργων, δεν αποτελεί εκπλήρωση ιδίας φορολογικής υποχρέωσης του υπόχρεου σε παρακράτηση, αλλά εκπλήρωση φορολογικής υποχρέωσης του υποκείμενου στο φόρο συγκεκριμένου επιτηδευματία, στις αμοιβές του οποίου ενεργείται η παρακράτηση, ο δε υπόχρεος σε παρακράτηση, υποχρεούμενος σε απόδοση των παρακρατηθέντων ποσών κατά το άρθρο 60 του ίδιου Κώδικα, ενεργεί αντί του πραγματικού υποχρέου (πρβλ. ΣτΕ 1841/2000). Για το λόγο αυτό, άλλωστε, στην ίδια διάταξη της περ.β' της παρ.1 του άρθρου 55 του Κ.Φ.Ε. προβλέπεται ότι, αν για οποιονδήποτε λόγο δεν παρακρατήθηκε ο φόρος, τότε αυτός αποδίδεται με δήλωση του δικαιούχου της αμοιβής. Στην τελευταία αυτή περίπτωση, στην περίπτωση δηλαδή που ο υπόχρεος σε παρακράτηση του φόρου εισοδήματος του εργολήπτη-κατασκευαστή τεχνικού έργου δεν προέβη στη σχετική παρακράτηση και απόδοση του φόρου με την υποβολή σχετικής δήλωσης, αλλά ο υποκείμενος στο φόρο εργολήπτης δήλωσε και απέδωσε ο ίδιος τον οικείο φόρο, είναι μεν νόμιμη η επιβολή σε βάρος του μη παρακρατήσαντος το φόρο των προβλεπόμενων στο άρθρο 1 του ν.2523/1997 κυρώσεων (πρόσθετων φόρων) για παράβαση της αυτοτελούς υποχρέωσής του προς υποβολή της σχετικής δήλωσης, όχι όμως και η επιβολή εκ νέου του φόρου εισοδήματος, καθώς αυτός, έχοντας ήδη καταβληθεί από τον πραγματικά υποκείμενο στο φόρο αυτό, έχει ήδη αποδοθεί στο Δημόσιο.

6. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, από τα στοιχεία του φακέλου, που έλαβε υπόψη το πρωτοβάθμιο δικαστήριο, μεταξύ των οποίων και η από 16.12.2005 έκθεση ελέγχου φόρου εργολάβων κατά το άρθρο 55 του Ν.2238/94, που συνέταξε ελεγκτής του Διαπεριφερειακού Ελεγκτικού Κέντρου (Δ.Ε.Κ.) Θεσσαλονίκης, προκύπτουν τα ακόλουθα: Η εκκαλούσα εταιρία, που έχει έδρα στον Δήμο ... Θεσσαλονίκης και αντικείμενο εργασιών την επεξεργασία και εμπορία αναποφλοίωτου ρυζιού και την παροχή υπηρεσιών σε ομοειδείς επιχειρήσεις, τηρούσε κατά την κρίσιμη διαχειριστική περίοδο 13.5.1998/31.12.1999 βιβλία και στοιχεία Γ’ κατηγορίας του ΚΒΣ. Μετά την από 15.10.1998 αίτησή της εκδόθηκε η .../10.3.1999 άδεια οικοδομής της Νομαρχιακής Αυτοδιοίκησης Θεσσαλονίκης, για τις εγκαταστάσεις που βελτίωσε και ανήγειρε σε ιδιοκτησία του Αγροτικού Συνεταιρισμού ..., και τις οποίες είχε μισθώσει με το.../6.8.1998 συμβόλαιο του συμβολαιογράφου Θεσσαλονίκης Τ., με αρχική διάρκεια μίσθωσης δεκαπενταετή, η οποία στη συνέχεια παρατάθηκε με την από 1.6.2005 δήλωση μέχρι τις 5.8.2026. Από τον έλεγχο διαπιστώθηκε ότι τις οικοδομικές και άλλες εργασίες η ελεγχόμενη ανέθεσε να εκτελέσουν ορισμένοι εργολάβοι, οι οποίοι είχαν εκδώσει και τα αντίστοιχα τιμολόγια για την αξία των έργων που κατασκευάστηκαν. Συγκεκριμένα, η εκκαλούσα είχε λάβει και καταχωρήσει τα εξής τιμολόγια παροχής υπηρεσιών των εργολάβων: 1) Δ., αρχιτέκτονα μηχανικού (...) ΑΦΜ ..., Δ.Ο.Υ. ...Θεσσαλονίκης:

 

1

67

20.12.199

8

25.000.00

0

2

68

24.02.199

9

8.000.000

3

69

20.04.199

9

3.000.000

4

71

24.06.199

9

25.000.00

0

5

78

18.11.199

9

1.135.000

ΣΎΝΟΛΟ

62.135.00

0

 

2) Χ., ηλεκτρολόγου μηχανικού (...), ΑΦΜ .... Δ.Ο.Υ. ...Θεσσαλονίκης:

 

α/α

αριθμός τιμολογίου

Ημερομηνί

α

Αξία τιμολογίου

1

27

29.03.199

9

3.500.000

2

28

29.03.199

9

5.200.000

3

37

30.06.199

9

85.994.000

4

42

30.08.199

9

19.830.508

5

44

29.10.199

9

1.585.000

ΣΥΝΟΛΟ

116.109.50

8

 

3) ...., «...», ..., ΑΦΜ ....., Δ.Ο.Υ. ....Θεσσαλονίκης :

 

α/α

Αριθμός τιμολογίο υ

Ημερομηνί

α

Αξία τιμολογίου

1

375

30.10.199

8

8.200.000

2

390

18.12.199

8

16.800.00

0

3

397

01.02.199

9

7.000.000

4

407

10.03.199

9

3.000.000

5

426

03.05.199

9

3.000.000

6

428

04.05.199

9

7.900.000

7

431

07.05.199

9

4.200.000

8

435

31.05.199

9

4.366.000

9

438

07.06.199

9

240.000

10

443

03.07.1999

22.000.000

 

11

454

12.08.199

9

1.400.000

ΣΥΝΟΛΟ

78.106.00

0

 

Συγκεντρωτικά δε, σύμφωνα με τα παραπάνω τιμολόγια, το σύνολο των αμοιβών που καταβλήθηκε από την εκκαλούσα κατά την ένδικη διαχειριστική περίοδο στους ανωτέρω επιτηδευματίες ανήλθε σε 256.350.508 δραχμές, επί των οποίων αναλογεί παρακρατούμενος φόρος ποσοστού 3%, συνολικού ύψους 7.690.515 δραχμών. Όμως, σύμφωνα με τις περαιτέρω διαπιστώσεις του ελέγχου, η εκκαλούσα δεν είχε παρακρατήσει τον πιο πάνω φόρο και δεν τον είχε αποδώσει στο Δημόσιο, μη έχοντας υποβάλει τις σχετικές δηλώσεις. Κατόπιν τούτου, με το ένδικο,...16.12.2005 φύλλο ελέγχου του Προϊσταμένου του Δ.Ε.Κ. Θεσσαλονίκης, καταλογίστηκε σε βάρος της, για τη διαχειριστική περίοδο 3.5.1998/31.12.1999, το ως άνω ποσό του αναλογούντος κύριου φόρου, ύψους 7.690.515 δρχ. (256.350.508 δρχ. X 3%) και ήδη 22.569,38 ευρώ, καθώς και πρόσθετος φόρος λόγω μη υποβολής δήλωσης παρακρατούμενου φόρου, ύψους 23.071.545 δρχ. [5% μηνιαίως χ μήνες εκπροθέσμου για κάθε τιμολόγιο που υπερβαίνουν τους 60 (ανώτατο όριο) 300% X κύριος φόρος 7.690.515 δρχ.) και ήδη 67.708,13 ευρώ, κατά τις διατάξεις των άρθρων 1 παρ.2 και 2 παρ.4(β) του ν.2523/1997. Κατά του παραπάνω φύλλου ελέγχου η εκκαλούσα άσκησε την από 17.2.2006 προσφυγή, η οποία απορρίφθηκε ως ουσιαστικά αβάσιμη, με την ήδη εκκαλούμενη απόφαση του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης. Την ορθότητα της απόφασης αυτής αμφισβητεί ήδη η εκκαλούσα, με την υπό κρίση έφεσή της, προβάλλοντας-, μεταξύ άλλων, ότι το πρωτοβάθμιο δικαστήριο κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή των άρθρων 55 και 60 του Κ.Φ.Ε. δέχθηκε ότι αυτή υπόκειται στον καταλογισμό του μη παρακρατηθέντος φόρου, αφού ο φόρος αυτός αποδόθηκε από τους δικαιούχους των αμοιβών σε εκπλήρωση δικής τους φορολογικής υποχρέωσης και εσφαλμένα απέρριψε τον αντίθετο λόγο της προσφυγής της. Προς επίρρωση των ισχυρισμών της, η εκκαλούσα επικαλείται μεταξύ άλλων α) την .../15.7.2014 απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Γ.Γ.Δ.Ε. του Υπουργείου Οικονομικών, με την οποία επί συγκεκριμένης φορολογικής ενδικοφανούς διαδικασίας, σχετικά με την επιβολή φόρου εισοδήματος μισθωτών υπηρεσιών σε βάρος εργοδότριας επιχείρησης λόγω μη παρακράτησης από αυτήν και μη απόδοσης του αναλογούντος φόρου, η ως άνω Αρχή αποφάνθηκε, μεταξύ άλλων, ότι στις περιπτώσεις που αποδεδειγμένα η επιχείρηση εκείνη δεν είχε μεν παρακρατήσει τον οικείο φόρο και δεν τον είχε αποδώσει, όμως ο φόρος αυτός είχε καταβληθεί από τους ίδιους τους υποκείμενους στο φόρο, οι οποίοι είχαν συμπεριλάβει τις αποδοχές τους στην οικεία δήλωσή τους φορολογίας εισοδήματος, δεν έπρεπε να καταλογιστεί σε βάρος της εργοδότριας εκ νέου ο ίδιος φόρος, αλλά μόνον ο πρόσθετος φόρος του ν.2523/1997, και β) τα .../30.11.2001 και ..../1.8.2002 έγγραφα της Διεύθυνσης Φορολογίας Εισοδήματος του Υπουργείου Οικονομικών, με θέμα ««καταλογισμός ή όχι φόρων σε περίπτωση μη παρακράτησής τους από εκείνους που έχουν τη σχετική υποχρέωση» και με τα οποία γνωστοποιείται σε συγκεκριμένους φορολογούμενους η απάντηση ότι «....με το .../3.10.1997 έγγραφό μας όμοιο το .../3.4.2001 έγινε δεκτό ότι στην περίπτωση που εκείνος, ο οποίος έχει υποχρέωση παρακράτησης φόρου, δεν παρακράτησε τον οικείο φόρο, ο δικαιούχος όμως δήλωσε στη φορολογική του δήλωση το εισόδημά του και φορολογήθηκε γι’ αυτό, δεν τίθεται θέμα καταλογισμού σε βάρος του υποχρέου σε παρακράτηση για τον μη παρακρατηθέντα φόρο, αλλά στην περίπτωση αυτή επιβάλλεται πρόσθετος φόρος...Ενόψει των ανωτέρω, και όσων έχουν γίνει ήδη δεκτά από τη Διοίκηση, δεν θα σας καταλογιστεί ο φόρος που δεν παρακρατήθηκε από την επιχείρησή σας, αλλά θα σας επιβληθούν μόνο οι κυρώσεις που προβλέπονται από το ν.2523/1997».

7. Επειδή, κατ’ αρχάς, από τα προπαρατιθέμενα τιμολόγια παροχής υπηρεσιών των Δ. (αρχιτέκτονα μηχανικού), Χ. (ηλεκτρολόγου μηχανικού) και Β. («μεταλλικές κατασκευές»), τα οποία είχε καταχωρήσει στα τηρούμενα βιβλία της η εκκαλούσα εταιρεία κατά τη διαχειριστική περίοδο 3.5.1998/31.12.1999, προκύπτει ότι αυτή κατέβαλε στους ανωτέρω, ως εργολήπτες τεχνικών έργων, τις περιλαμβανόμενες στα εν λόγω τιμολόγια αμοιβές τους, γεγονός που, άλλωστε, αποδέχεται και η ίδια η εκκαλούσα. Επίσης, από τον έλεγχο της φορολογικής Αρχής προέκυψε ότι αυτή δεν είχε παρακρατήσει και δεν είχε υποβάλλει τις, οριζόμενες στο άρθρο 60 παρ.3 του Κ.Φ.Ε. δηλώσεις, και έτσι δεν απέδωσε στο Δημόσιο τον, προβλεπόμενο από το άρθρο 55 παρ.1 περ.β' του ίδιου Κώδικα, αναλογούντα φόρο εισοδήματος των ως άνω προσώπων, γεγονός που δεν αμφισβητείται. Με βάση τα ανωτέρω περιστατικά, επιβλήθηκε σε βάρος της εκκαλούσας, με το ένδικο φύλλο ελέγχου, για την ένδικη διαχειριστική περίοδο, τόσο ο μη παρακρατηθείς και αποδοθείς στο Δημόσιο αναλογών φόρος επί των προεκτιθέμενων αμοιβών των ως άνω εργολάβων, όσο και πρόσθετος φόρος φόρος λόγω μη υποβολής των οικείων δηλώσεων παρακρατούμενου φόρου. Όμως, δεδομένου ότι οι ανωτέρω επαγγελματίες είναι τα πραγματικά υποκείμενα του οικείου φόρου εισοδήματος και του ότι αυτοί έχουν υποχρέωση υποβολής κατ’ έτος σχετικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά στην 5η σκέψη και ενόψει των προβαλλόμενων με την έφεση λόγων, ανακύπτει ανάγκη να διερευνηθεί από τη φορολογική αρχή, αν ο ένδικος φόρος που επιβλήθηκε μεν σε βάρος της εκκαλούσας το έτος 2005, αλλά ανάγεται στις διαχειριστικές περιόδους των ετών 1998 και 1999, καταβλήθηκε από τους υποκείμενους στο φόρο αυτόν επαγγελματίες, κατόπιν υποβολής των δηλώσεών τους φορολογίας εισοδήματος για τα πιο πάνω έτη, στις οποίες αυτοί συμπεριέλαβαν τις προαναφερόμενες αμοιβές τους χωρίς όμως να συνυποβάλλουν βεβαιώσεις της εκκαλούσας περί παρακράτησης του αναλογούντος επ’ αυτών φόρου. Προς τούτο, το Δικαστήριο κρίνει ότι πρέπει να αναβληθεί η οριστική κρίση του και να διαταχθεί, κατ’ άρθρο 155 παρ.2 του Κ.Δ.Δ., η διενέργεια συμπληρωματικού ελέγχου για το παραπάνω θέμα, κατά τα αναφερόμενα ειδικότερα στο διατακτικό.

ΔΙΑ ΤΑΥΤΑ

Αναβάλλει την έκδοση οριστικής απόφασης.

Διατάσσει τον Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας Φορολογίας Ανωνύμων Εταιρειών (Φ.Α.Ε.) Θεσσαλονίκης να επιμεληθεί ώστε να προσκομιστεί στο Δικαστήριο (Γραμματεία Β' Τμήματος), μέσα σε προθεσμία εκατόν είκοσι (120) ημερών από την επίδοση της παρούσας, έκθεση συμπληρωματικού ελέγχου, στην οποία να αναφέρονται τα συμπεράσματα από την έρευνα ελεγκτικών οργάνων σχετικά με το εξής θέμα: Αν οι αμοιβές που περιλαμβάνονται στα αναφερόμενα στο ιστορικό τιμολόγια παροχής υπηρεσιών των 1) ΔΜ, αρχιτέκτονα μηχανικού (....) ΑΦΜ ...., Δ.Ο.Υ. ...Θεσσαλονίκης, 2) Χ. ηλεκτρολόγου μηχανικού (... Θεσσαλονίκη), ΑΦΜ ... Δ.Ο.Υ. ...Θεσσαλονίκης και 3) Β., «...», Γ..., ΑΦΜ ..., Δ.Ο.Υ. ... Θεσσαλονίκης, περιλήφθηκαν (ολικά ή μερικά) στις οικείες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος των εν λόγω προσώπων για τις διαχειριστικές περιόδους 1998-1999 και αν αυτοί συνυπέβαλαν ή όχι με τις οικείες δηλώσεις τους βεβαιώσεις της εκκαλούσας εταιρείας περί του ότι παρακρατήθηκε από τις πιο πάνω αμοιβές τους (για όλες ή για μερικές από αυτές) ποσοστό φόρου 3%, ή οποιοδήποτε άλλο στοιχείο, ώστε να προκύπτει με βεβαιότητα αν για τις εν λόγω αμοιβές ή για ποιες από αυτές πράγματι καταβλήθηκε ή όχι στο Δημόσιο φόρος εισοδήματος από τους ίδιους τους ανωτέρω επιτηδευματίες. Στην πιο πάνω έκθεση ελέγχου, πρέπει να επισυναφθούν και να προσκομιστούν στο Δικαστήριο και τυχόν οποιαδήποτε πληροφοριακά έγγραφα ή εκθέσεις ελέγχου άλλων Δ.Ο.Υ. που θα παρασχεθούν στην διάδικη Αρχή προς τεκμηρίωση της έκθεσης επανελέγχου, που αυτή θα συντάξει. Ακολούθως, θα οριστεί νέα δικάσιμος στην οποία οι διάδικοι θα κληθούν να παραστούν.

Κρίθηκε και αποφασίσθηκε στις 18 Ιουνίου 2019, στη Θεσσαλονίκη, όπου και δημοσιεύθηκε στο ακροατήριο του Δικαστηρίου αυτού, σε έκτακτη δημόσια συνεδρίασή του στις 19 Ιουλίου 2019.

 

Η ΠΡΟΕΔΡΟΣ Η ΕΙΣΗΓΗΤΡΙΑ Η ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ

 

[ ΠΗΓΗ : κος Ι.Ιωαννίδης , Δικηγόρος Θεσσαλονίκης ]